第A124讲_资产的计税基础1.docx

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1、第二节资产、负债的计税基础一、资产的计税基础（一）资产计税基础的含义1 .资产计税基础的含义资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。即：资产的计税基础二某一项资产在未来期间计税时可以税前扣除的金额（I）资产在初始确认时资产在初始确认时，其计税基础一般为取得成本，即企业为取得某项资产支付的成本在未来期间准予税前扣除。【参考】企业外购固定资产取得成本与计税基础的确定会计准则规定：企业外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。税法

2、规定：外购的固定资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础。（2）资产在持续持有的过程中在资产持续持有的过程中，其计税基础是指资产的取得成本减去以前期间按照税法规定已经税前扣除的金额后的余额。如固定资产、无形资产等长期资产在某一资产负债表日的计税基础是指其成本扣除按照税法规定已在以前期间税前扣除的累计折旧额或累计摊销额后的金额。【板书】资产计税基础工资产取得成本-以前期间按照税法规定已经税前扣除的金额2 .资产账面价值与其计税基础的差异（1）资产的账面价值大于其计税基础，产生应纳税暂时性差异；（2）资产的账面价值小于其计税基础，产生可抵扣暂时性差

3、异。（二）资产计税基础的确定1 .固定资产会计确定的账面价值二固定资产原价-会计累计折旧-固定资产减值准备税法确定的计税基础二固定资产原价-税法累计折旧（1）折旧方法、折旧年限产生的差异折旧方法产生的差异会计准则规定，企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式合理选择折旧方法，如可以按年限平均法计提折旧，也可以按照双倍余额递减法、年数总和法等计提折旧。税法中除某些按照规定可以加速折旧的情况外，基本上可以税前扣除的是按照年限平均法计提的折旧。折旧年限产生的差异另外，税法还就每一类固定资产的最低折旧年限作出了规定，而会计准则规定折旧年限是由企业根据固定资产的性质和使用情况合理确定的。如企业

4、进行会计处理时确定的折旧年限与税法规定不同，也会因每一期间折旧额的差异产生固定资产在资产负债表日账面价值与计税基础的差异。【参考1】企业所得税法实施条例第六十条规定，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下：（一）房屋、建筑物，为20年；（二）飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年；（三）与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年；（四）飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年；（五）电子设备，为3年。【参考2】企业所得税法第三十二条规定，企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。企业所得税法实施条例第

5、九十八条规定，可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧方法的固定资产，包括:由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产；常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于企业所得税法实施条例规定折旧年限的60%；采取加速折旧方法的，可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。【参考3】关于设备器具扣除有关企业所得税政策的通知（财税（2018）54号）企业在2018年1月1日至2023年12月31日期间新购进的设备、器具，单位价值不超过500万元的，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧。【提示】设备、器具，是指除房屋、建筑物以外的固定资产。（

6、2）因计提固定资产减值准备产生的差异持有固定资产的期间内，在对固定资产计提了减值准备以后，因税法规定企业计提的资产减值准备在发生实质性损失前不允许税前扣除，在有关减值准备转变为实质性损失前，也会造成固定资产的账面价值与计税基础的差异。会计准则：谨慎性原则税法：据实扣除原则【教材例20-1】A企业于20X6年12月20日取得的某项固定资产，原价为750万元，使用年限为10年，会计上采用年限平均法计提折旧，净残值为零。税法规定该类（由于技术进步、产品更新换代较快的）固定资产采用加速折旧法计提的折旧可予税前扣除，该企业在计税时采用双倍余额递减法计列折旧，净残值为零。20X8年12月31日，企业估计该

7、项固定资产的可收回金额为550万元。【分析】20X8年12月31日，该项固定资产的账面净值二750-75X2=600（万元），该账面净值大于其可收回金额550万元，两者之间的差额应计提50万元的固定资产减值准备。20X8年12月31日，该项固定资产的账面价值=750-75X2-50=550（万元），其计税基础=750-750X20%-60020%=480（万元）。该项固定资产的账面价值550万元与其计税基础480万元之间的70万元差额,将于未来期间计入企业的应纳税所得额。借：所得税7025%贷：递延扁税负债7025%【参考】（1） 20X7年20X7年末账面价值二750-75:675（万元）；

8、20X7年末计税基础=750-750X2/10=600（万元）；资产的账面价值大于其计税基础，产生75万元应纳税暂时性差异，确定递延所得税负债18.75万元（7525%）o借：所得税费用18.75贷：递延所得税负债18.75（2） 20X8年20义8年末账面价值二750-752-50=550（万元）；20义8年末计税基础=750-750X2/10-600X2/10=480（万元）；资产的账面价值大于其计税基础，形成70万元应纳税暂时性差异余额，应确认的递延所得税负债余额为17.5万元（70X25%）,当期发生额=17.5-18.75=-1.25（万元）。借：递延所得税负债1.25递延所得税负债

9、75x25%（20*7年确认金额）525%（208年确认金额）7025%（20酢应有鳏）（3） 形资产除内部研究开发形成的无形资产以外，其他方式取得的无形资产，初始确认时按照会计准则规定确定的入账价值与按照税法规定确定的计税基础之间一般不存在差异。无形资产的差异主要产生于内部研究开发形成的无形资产以及使用寿命不确定的无形资产。（1）内部研究开发形成的无形资产会计准则规定：对于内部研究开发形成的无形资产，研究阶段的支出应当费用化计入当期损益，开发阶段符合资本化条件以后至达到预定用途前发生的支出应当资本化作为无形资产的成本。税法规定：自行开发的无形资产，以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定

10、用途前发生的支出为计税基础;（此时：账面价值二计税基础，无暂时性差异）对于企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的75%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的175%摊销。（此时：账面价值W计税基础，产生可抵扣暂时性差异，但不确认递延所得税资产一一原因：例外条款）【提示】会计准则中规定有例外条款，即如该无形资产的确认不是产生于企业合并交易、同时在确认时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，则不确认该暂时性差异的所得税影响。该种情况下，无形资产在初始确认时，对于会计与税收规定之间存在的暂时性差异不予确认

11、，持续持有过程中，在初始未予确认暂时性差异的所得税影响范围内的摊销额等的差异亦不予确认。【教材例20-3】A企业当期为开发新技术发生研究开发支出计2000万元，其中研究阶段支出400万元，开发阶段符合资本化条件前发生的支出为400万元，符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为1200万元。假定税法规定，企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期扳益的，按照研究开发费用的75%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的175%摊销。假定开发形成的无形资产在当期期末已达到预定用途（尚未开始摊销）。【分析】A企业当期发生的研究开发支出中，按照会计准则规定应予费用

12、化的金额为800万元，形成无形资产的成本为1200万元，即期末所形成无形资产的账面价值为1200万元。A企业当期发生的2000万元研究开发支出，按照税法规定可在当期税前扣除的金额为1400万元（800+80075%）o所形成的无形资产在未来期间可予税前扣除的金额为2100万元（1200X175%）,其计税基础为2100万元，形成暂时性差异900万元（2100-1200）o应予说明的是，上述900万元暂时性差异因产生于无形资产的初始确认，该无形资产并非产生于企业合并,且该无形资产在初始确认时既未影响会计利润，也未影响到应纳税所得额，因此，该900万元暂时性差异的所得税影响不予确认。【思考】沿用【

13、教材例20-3资料，假定该内部研发于2X20年1月份开始，2X20年7月达到预定用途，并假定该项研发形成的无形资产按10年直线法摊销，净残值为0。该无形资产的会计摊销方法、摊俏年限均符合税法规定。A企业2X20年利润总额为2645万元，无其他纳税调整事项。不考虑其他因素，则：（1） 2X20年末该无形资产的账面价值二1200-1200106/12=1140（万元）；（2） 2X20年末该无形资产的计税基础=2100-（120010612）175%=1995（万元）或二1140175%=1995（万元）；（3） 2义20年末可抵扣暂时性差异:1995-1140=855（万元），但该855万元暂时性差异的所得税影响不予确认。（4） 2X20年应纳税所得额=2645-80075%-（120010612）X75%=2000（万元）。