第A167讲_持有待售类别的分类.docx

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1、第二十五章持有待售的非流动资产、处置组和终止经营本章内容导读一、持有待售类别的分类第一节持有待售的I二持有待售类别的计非流动资产和处组三、持有待他类别的列报一、终止经营的定义第二节终止经营Y二、终止经营的列报、三喇事项蹶IJ报本章考情分析本章系2018年教材新增内容，属于比较重要的章节。主要考点包括：（1）非流动资产或处置组划分为持有待售类别的判断条件；（2）持有待售的长期股权投资在报表中的列示；（3）持有待售类别的计量；（4）终止经营的判断；（5）持有待售类别和终止经营的列报等。本章近三年试题涉及客观题和计算分析题，分值为2分至10分。2023年本章教材内容基本没有变化。本章知识讲解第一节持

2、有待售的非流动资产和处置组一、持有待售类别的分类（一）持有待售类别分类的基本要求1 .分类原则企业主要通过出售而非持续使用一项非流动资产或处置组收回其账面价值的，应当将其划分为持有待售类别。企业不应当因持有待售的非流动资产或处置组仍在产生零星收入收不将其划分为持有待售类别。【提示】处置组，是指在一项交易中作为整体通过出售或其他方式一并处置的一组资产，以及在该交易中转让的与这些资产直接相关的负债。处置组所属的资产组或资产组组合按照资产减值准则分摊了企业合并中取得的商誉的，该处置组应当包含分摊至处置组的商誉。非流动资产或处置组划分为持有待售类别，应当同时满足两个条件：（1）可立即出售根据类似交易中

3、出售此类资产或处置组的惯例，在当前状况下即可立即出售。为满足该条件，企业应当具有在当前状态下出售该非流动资产或处置组的意图和能力。【提示】“出售”包括具有商业实质的非货币性资产交换。如果企业以非货币性资产交换形式换出非流动资产或处置组，且该交易具有商业实质，那么企业应当考虑相关非流动资产或处置组是否符合划分为持有待售类别的条件。【教材例25-1】企业G在X市区繁华地段拥有一栋办公大楼，企业的主要业务部门均在该大楼内办公。由于发展战略发生改变，企业G计划整体搬迁至Y市。企业G与企业H签订了办公大楼转让合同，附带约定条款。情形一：企业G将在腾空办公大楼后将其交付给企业H,且腾空办公大楼所需时间是正

4、常且符合交易惯例的。【分析】情形一，在出售建筑物前将其腾空属于出售此类资产的惯例，且腾空只占用常规所需时间，因此，即使企业G的办公大楼当前尚未腾空，也并不影响其满足在当前状况下即可立即出售的条件。情形二：企业G将在Y市兴建的新办公大楼竣工前继续使用现有办公大楼，竣工后将X市大楼交付企业H。【分析】情形二，”在Y市兴建的新办公大楼竣工前继续使用现有办公大楼”的条件不属于类似交易中出售此类资产的惯例，使得办公大楼在当前状况下不能立即出售，在新大楼竣工前企业G虽然已取得确定的购买承诺，办公大楼仍然不符合持有待售类别的划分条件。【教材例25-2】由于企业F经营范围发生改变，企业计划将生产D产品的全套生

5、产线出售，企业F尚有一批积压的未完成客户订单。情形一：企业F决定在出售生产线的同时，将尚未完成的客户订单一并移交给买方。【分析】情形一，由于在出售日移交未完成客户订单不会影响对该生产线的转让时间，可以认为该生产线符合了在当前状况下即可立即出售的条件。情形二：企业F决定在完成所积压的客户订单后再将生产线转让给买方。【分析】情形二，由于生产线在完成积压订单后方可出售，在完成所有积压的客户订单前，该生产线在当前状态下不能立即出售，不符合划分为持有待售类别的条件。(2)出售极可能发生出售极可能发生，即企业已经就一项出售计划作出决议旦获得确定的购买承诺，预计出售将在一年内完成。有关规定要求企业相关权力机

6、构或者监管部门批准后方可出售的，应当已经获得批准。具体来说，“出售极可能发生”应当包含以下几层含义：已获得企业相关权力机构或者监管部门批准企业出售非流动资产或处置组的决议一般需要由企业相应级别的管理层作出，如果有关规定要求企业相关权力机构或者监管部门批准后方可出售，应当已经获得批准。已获得确定的购买承诺企业已经获得确定的购买承诺，确定的购买承诺是企业与其他方签订的具有法律约束力的购买协议，该协议包含交易价格、时间和足够严厉的违约惩罚等重要条款，使协议出现重大调整或者撤销的可能性极小。一年内完成出售交易预计自划分为持有待售类别起一年内，出售交易能够完成。2 .延长一年期限的例外条款有些情况下，由

7、于发生一些企业无法控制的原因，可能导致出售未能在一年内完成。如果涉及的出售是关联方交易，不允许放松一年期限条件。如果涉及的出售不是关联方交易，且有充分证据表明企业仍然承诺出售非流动资产或处置组，允许放松一年期限条件，企业可以继续将非流动资产或处置组划分为持有待售类别。企业无法控制的原因包括：(1)意外设定条件企业在初始对非流动产或处置组进行分类时，能够满足划分为持有待售类别的所有条件，但此后买方或其他方意外设定导致出售延期的条件，企业针对这些条件已经采取措施，且预计能够自设定导致出售延期的条件起一年内顺利化解延期因素并完成出售，那么即使出售无法在最初一年内完成，企业仍然可以维持原持有待售类别的

8、分类。【教材例25-31企业E计划将整套钢铁生产厂房和设备出售给企业F,E和F不存在关联关系，双方已于2X17年9月16日签订了转让合同。因该厂区的污水排放系统存在缺陷，对周边环境造成污染。情形一：企业E不知晓土地污染情况，2X17年11月6日，企业F在对生产厂房和设备进行检查过程中发现污染，并要求企业E进行补救。企业E立即着手采取措施，预计至2X18年10月底环境污染问题能够得到成功整治。【分析】情形一，在签订转让合同前，买卖双方并不知晓影响交易进度的环境污染问题，属于符合延长一年期限的例外事项，在2X17年11月6日发现延期事项后，企业E预计将在一年内消除延期因素，因此仍然可以将处置组划分

9、为持有待售类别。情形二：企业E知晓土地污染情况，在转让合同中附带条款，承诺将自2X17年10月1日起开展污染清除工作，清除工作预计将持续8个月。【分析】情形二，虽然买卖双方已经签订协议，但在污染得到整治前，该处置组在当前状态下不可立即出售，不符合划分为持有待售类别的条件。情形三：企业E知晓土地污染情况，在协议中标明企业E不承担清除污染义务，并在确定转让价格时考虑了该污染因素，预计转让将于9个月内完成。【分析】情形三，由于卖方不承担清除污染义务，转让价格已将污染因素考虑在内，该处置组于协议签署日即符合划分为持有待售类别的条件。（2）发生罕见情况非流动资产或处置组在初始分类时满足了持有待售类别的所

10、有条件，但在最初一年内，因发生罕见情况，导致持有待售的非流动资产或处置组未能在一年内完成出售。如果企业在最初一年内已经针对这些新情况采取了必要措施,而且该非流动资产或处置组.重新满足了持有待售类别的划分条件,那么即使原定的出售计划无法在最初一年内完成，企业仍然可以维持原持有待售类别的分类。这里的“罕见情况”主要指因不可抗力引发的情况、宏观经济形势发生急剧变化等不可控情况。【教材例25-4】企业A拟将一栋原自用的写字楼转让，于2X07年12月6日与企业B签订了房产转让协议,预计将于10个月内完成转让，假定该写字楼于签订协议当日符合划分为持有待售类别的条件。2X08年发生全球金融危机，市场状况迅速

11、恶化，房地产价络大跌，企业B认为原协议价格过高，决定放弃购买，并于2X08年9月21日接照协议约定缴纳了违约金。企业A决定在考虑市场状况变化的基础上降低写字楼售价，并积极开展市场营销，于2X08年12月1日与企业C重新订了房产转让协议，预计将于9个月内完成转让，A和B不存在关联关系。【分析】企业A与企业B之间的房产转让交易未能在一年内完成，原因是发生市场恶化、买方违约的罕见事件。在将写字楼划分为持有待售类别的最初一年内，企业A已经重新签署转让协议，并预计将在2X08年12月1日开始的一年内完成，使写字楼重新符合了持有待售类别的划分条件。因此，企业A仍然可以将该资产继续划分为持有待售类别。【板书

12、】可立即出售.（已经作出决议出售极可然生获联买承诺I预U年内出售外警1小外姬和牛J企刊取措施II预计一年内化解延长一年期限的J-或r罕见?兄（关联交界不适用）雉罕见情况，企照取措施IE新嘉划分条件3.不再继续符合划分条件的处理持有待售的非流动资产或处置组不再继续满足持有待售类别划分条件的，企业不应当继续将其划分为持有待售类别。【教材例25-5】假设在【教材例25-4】中，企业A尽管降低了写字楼售价并积极开展市场营销，但始终没有找到合适买家。【分析】写字楼不再符合持有待售类别的划分条件，企业A应当根据实际情况，重新将该写字楼作为固定资产或者投资性房地产处理。（二）某些特定持有待售类别分类的具体应

13、用1 .专为转售而取得的非流动资产或处置组对于企业专为转售而新取得的非流动资产或处置组，如果在取得日满足“预计出售将在一年内完成”的规定条件，且短期（通常为3个月）内很可能满足划分为持有待售类别的其他条件，企业应当在取得日将其划分为持有待售类别。可立即出售I（已经作出决议1 出售极可能发生1获得购买承诺预计一年内出售2 .持有待售的长期股权投资（1）拟出售的对子公司投资企业因出售对子公司的投资等原因导致其丧失对子公司的控制权，出售后企业可能保留对原子公司的部分权益性投资，也可能丧失全部权益。无论企业是否保留非控制的权益性投资，应当在拟出售的对子公司投资满足持有待售类别划分条件时：个别财务报表合

14、并财务报表在母公司个别财务报表中将对子公司投资整体划分为持有待售类别，而不是仅将拟处置的投资划分为持有待售类别。在合并财务报表中将子公司所有资产和负债划分为持有待售类别,而不是仅将拟处置的投资对应的资产和负债划分为持有待售类别。无论对子公司的投资是否划分为持有待售类别，企业始终应当按照合并财务报表准则的规定确定合并范围，编制合并财务报表。【板书】（个别财务报表）60%C拟处*的I持有蒯资产、剩余股权20%_持有待售资产（2）拟出售的对联营企业或合营企业投资对联营企业或合营企业的权益性投资全部或部分分类为持有待售资产的应当停止权益法核算；对于未划分为持有待售资产的剩余权益性投资，应当在划分为持有

15、待售的那部分权益性投资出售前继续采用权益法进行会计处理。【归纳】拟出售的对联营企业或合营企业投资出售前的核算方法划分为持有待售资产的部分停止权益法核算未划分为持有待售资产的部分继续权益法核算【板书】/拟处的20%持有待售资产（停止权益法）30%（、剌余股权10%长期股权投资（继续权就去）20%读部分出售的【教材例25-6企业集团G拟出售持有的部分长期股权投资，假设拟出售的股权符合持有待售类别的划分条件。情形一：企业集团G拥有子公司100%的股权，拟出售全部股权。【分析】企业集团G应当在母公司个别财务报表中将拥有的子公司全部股权划分为持有待售类别，在合并财务报表中将子公司所有资产和负债划分为持有待售类别。情形二：企业集团G拥有子公司100%的股权，拟出售55%的股权，出售后将丧失对子公司的控制权，但对其具有重大影响【分析】企业集团G应当在母公司个别财务报表中将拥有的子公司全部股权划分为持有待售类别，在合并财务报表中将子公司所有资产和负债划分为持有待售类别。情形三：企业集团G拥有子公司100%的股权，拟出售25%的股权，仍然拥有对子公司的控制权。【分析】由于企业集团G仍然拥有对子公司的控制权，该长期股权投资并不是“主要通过出售而非持