国有产权无偿划转中涉税处理.docx

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1、目前国家对于产权无偿划转的税务安排散见于不同的法规中，并无明确统一的规定，部分观点认为由于是无偿的产权移转，资产不涉及资金问题的处理，因而不存在税务问题。但也有观点认为，国有资金的流动符合税务征收的特征，属于部分税种的征管范畴，需要考虑相应的税务征缴问题。尽管产权无偿划转税务实践中观点多有分歧，但普遍认为涉及的税种主要有五种：增值税、企业所得税、印花税、土地增值税、契税；如果客体为非实物资产，则主要包含三种：增值税、企业所得税、印花税。本文将对国有产权无偿划转所涉增值税、企业所得税、印花税进行分析。=相关规定（一）增值税营业税改征增值税试点实施办法（2016）第十四条规定：下列情形视同销售服务

2、、无形资产或者不动产：（-）单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。（二）单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。（三）财政部和国家税务总局规定的其他情形。（二）企业所得税1 .企业所得税法第六条规定：企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额，包括接受捐赠收入。2 .企业所得税法实施条例第二十一条规定：企业所得税法第六条第（八）项所称接受捐赠收入，是指企业接受的来自其他企业、组织或者个人无偿给予的货币性资产、非货币性资产。3 .国家税务总局关于企业处置资产所得税处理

3、问题的通知第二条规定：企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。（-）用于市场推广或销售；（二）用于交际应酬；（三）用于职工奖励或福利；（四）用于股息分配；（五）用于对外捐赠；（六）其他改变资产所有权属的用途。4、关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知（财税（2014）109号）对特定主体之间及特定情况下产权划转时采用特殊性税务处理作了规定：“对100%直接控制的居民企业之间，以及受同一或相同多家居民企业100%直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权或资产，凡具有合理商业目的、不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的，股权或资

4、产划转后连续12个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动，且划出方企业和划入方企业均未在会计上确认损益的，可以选择按以下规定进行特殊性税务处理：（-）划出方企业和划入方企业均不确认所得；（二）划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础，以被划转股权或资产的原账面净值确定；（三）划入方企业取得的被划转资产，应按其原账面净值计算折旧扣除。5 .国家税务总局关于资产（股权）划转企业所得税征管问题的公告（2015年第40号），对特定主体、特定条件以及计税基础和统一税务处理作出了详细解释。但关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知和国家税务总局关于资产（股权）划转企业所得税征管问题的公告的适用范

5、围十分有限，如果产权无偿划转行为不符合特定条件，就无法采用特殊性税务处理，仍应缴纳企业所得税。6 .国税总局关于企业所得税应纳税所得额若干问题的公告（国税总局公告2014年第29号）第一条规定：“一、企业接收政府划入资产的企业所得税处理（一）县级以上人民政府（包括政府有关部门，下同）将国有资产明确以股权投资方式投入企业，企业应作为国家资本金（包括资本公积）处理。该项资产如为非货币性资产，应按政府确定的接收价值确定计税基础。（二）县级以上人民政府将国有资产无偿划入企业，凡指定专门用途并按财政部国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知（财税201170号）规定进行管理的，企业可作

6、为不征税收入进行企业所得税处理。其中，该项资产属于非货币性资产的，应按政府确定的接收价值计算不征税收入。县级以上人民政府将国有资产无偿划入企业，属于上述（一）、（二）项以外情形的，应按政府确定的接收价值计入当期收入总额计算缴纳企业所得税。政府没有确定接收价值的，按资产的公允价值计算确定应税收入”。7 .财政部国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知（财税201170号）第一条规定：“企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：（一）企业能够提供规定资金专项用途的资

7、金拨付文件；（二）财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；（三）企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算”。8 .财政部、人力资源社会保障部、国资委、税务总局、证监会关于划转部分国有资本充实社保基金有关事项的操作办法（财资（2019）49号）第二十五条规定：“国有股权划出方和划入方均不确认所得，不征收企业所得税，划入方取得已划入股权的企业所得税计税基础以划入股权的原计税基础确定”。（三）印花税1 .企业国有产权无偿划转管理暂行办法第十条规定:“划转双方协商一致后，应当签订企业国有产权无偿划转协议”2 .印花税暂行条例第二条规定：下列凭证为应纳税凭证：（

8、1）购销、加工承揽、建设工程承包、财产租赁、货物运输、仓储保管、借款、财产保险、技术合同或者具有合同性质的凭证；（2）产权转移书据；（3）营业账簿；（4）权利、许可证照；（5）经财政部确定征税的其他凭证。3 .国家税务总局关于办理上市公司国有股权无偿转让暂不征收证券（股票）交易印花税有关审批事项的通知（国税函2004941号）第一条规定：对经国务院和省级人民政府决定或批准进行的国有（含国有控股）企业改组改制而发生的上市公司国有股权无偿转让行为，暂不征收证券（股票）交易印花税。对不属于上述情况的上市公司国有股权无偿转让行为，仍应征收证券（股票）交易印花税。4 .财政部、人力资源社会保障部、国资委

9、、税务总局、证监会关于划转部分国有资本充实社保基金有关事项的操作办法（财资（2019）49号）第二十四条规定：“在国有股权划转和接收过程中，划转非上市公司股份的，对划出方与划入方签订的产权转移书据免征印花税;划转上市公司股份和全国中小企业股份转让系统挂牌公司股份的，免征证券交易印花税；对划入方因承接划转股权而增加的实收资本和资本公积，免征印花税；涉及境内上市公司、全国中小企业股份转让系统挂牌的公司和境外上市公司非境外上市股份的，免收过户费。本办法印发前，划转双方已缴纳的上述税费由征收单位予以退还”。国会计处理现行的会计准则，暂未发现对国有企业无偿划转股权的明确规定。在实践中企业主要采取两种处理

10、方式，分别是计入损益的赠与方式和计入权益的增、减资方式。（一）计入损益的赠与方式这种处理方式，股权划出方将无偿划出股权视为对股权划入方的一种捐赠，作为一项损失计入营业外支出，会计处理为：借：营业外支出贷：长期股权投资等股权划入方则将无偿受让股权视为该企业的一项利得计入营业外收入，会计处理为：借：长期股权投资等贷：营业外收入（二）计入权益的增、减资方式在这种处理方式下，股权划出方将无偿转让股权视为国有股东收回对该公司的部分投资，会计处理为：借：实收资本（资本公积）等贷：长期股权投资等股权划入方则将无偿受让股权视为国有股东增加对该公司的投资，会计处理为：借：长期股权投资等贷：实收资本（资本公积）等

11、按照现行税法的规定，国有企业无偿划转股权应视同捐赠处理。但若属于关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知规定的特殊情形，则属于计入权益的增、减资方式。目税务处理（一）增值税股权既不是商品也不是服务，划转非上市公司的股权时一般不会涉及增值税问题。但上市公司股权由股票构成。根据财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知（财税2016）36号）规定，金融商品转让指转让外汇、有价证券、非货物期货和其他金融商品所有权的业务活动。上市公司的股票买卖活动系金融商品转让，需按照“销售服务一金融服务”缴纳增值税。同时，根据上述文件第十四条规定，单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务

12、，视同销售服务。因此，上市公司的股票被无偿划转，需要视同销售服务缴纳增值税。（二）所得税对于股权划出方，按照国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知（国税函（2008）828号）规定，企业将股权无偿划转给其他企业，因资产所有权属己发生改变而不属于内部处置资产，应按视同销售处理，确认销售收入，征收所得税。对于股权划入方，应当按照划入资产的公允价值确认捐赠收入。企业所得税法第六条规定，企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额，其中包括接受捐赠收入。企业所得税法实施条例第二十一条规定，接受捐赠收入指企业接受的来自其他企业、组织或者个人无偿给予的货币性资产、非货币性资产。因此

13、，对股权划入方，接收无偿划转股权应视同接收捐赠收入，按照接受股权的公允价值确定应税收入，计算缴纳企业所得税。同时，有观点认为：有关国有产权无偿划转的税务征收规定一般按划出方是政府还是国有单位，区分为两类：一是国有产权划出方是政府，即国有单位接受政府无偿划入国有产权。根据国税总局关于企业所得税应纳税所得额若干问题的公告（国税总局公告2014年第29号）有关规定，国有产权若是作为国有股权投入企业的，无需征收企业所得税；国有产权若是由县级以上人民政府或其有关部门无偿划入国有单位的，只要已指定专门用途并按财政部、国税总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知（财税201170号）规定做好管理的

14、，也可以不对其征收企业所得税，该观点在关于划转部分国有资本充实社保基金有关事项的操作办法（财资（2019）49号）中得到印证，国有股权划出方和划入方均不确认所得，不征收企业所得税；在上述两种情形之外，国有单位收到的政府划入资产，则应按政府确定的价值（政府未确定的，按资产公允价值）计缴企业所得税。（三）印花税国有产权无偿划转涉及的印花税目主要有两项，即产权转移书据和资金账簿，通常是以划出方在划出基准日的国有产权账面净值作为计税基础来缴纳相应的印花税。但在实际操作中，税务部门一般允许无偿划入方可申请对无偿划出方已贴花的部分，不再贴花缴纳资金账簿的印花税。证券交易印花税是产权转移书据印花税目下的一项细分税目，通常由上市公司国有股权出让方就证券交易书据缴纳印花税，但也有例外，对于国有独资企业或国有控股企业在改组、改制中的上市公司国有股权无偿转让行为，在关于上市公司国有股权无偿转让暂不征收证券交易印花税有关审批事项的通知（国税2004941号）中有专项规定，即这类行为若是经省级或省级以上人民政府决定或批准的，则暂不征收证券交易印花税，在关于划转部分国有资本充实社保基金有关事项的操作办法（财资（2019）49号）也有明确规定，对多类主体的不同印花税进行减免。