第84讲_金融工具的减值（2）.docx

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1、第四节金融工具的计量四、金融工具的减值【例题】甲公司为一家上市公司。相关年度发生与金融工具有关的交易或事项如下：(1) 2X17年12月31日，甲公司以银行存款91 600万元购入乙公司当日发行的面值总额为IOO OOO万元 的5年期公司债券，另支付交易费用200万元。该债券票面年利率为5%,每年12月31日支付利息，到期一次 偿还本金。考虑交易费用后的实际年利率为7机甲公司以收取合同现金流量为目标管理该项金融资产。乙公司 债券募集说明书的相关条款规定，该债券在特定日期产生的现金流量，仅为对本金和以未偿付本金金额为基础 的利息的支付。(2) 2X18年12月31日，乙公司按约向甲公司支付债券利

2、息5 000万元。当日，甲公司评估该金融资产 的信用风险自初始确认以来未显著增加，并计算其未来12个月预期信用损失为1 600万元。(3) 2X19年12月31日，甲公司收到乙公司支付的债券利息5 OOO万元。当日，甲公司评估该金融资产 的信用风险自初始确认以来已显著增加，并计算其整个存续期的预期信用损失为6 000万元。(4) 2X20年12月31日，甲公司收到乙公司支付的债券利息5 OOO万元。甲公司了解到乙公司面临重大 财务困难，认定该项金融资产已发生减值。同日，甲公司计算整个存续期的预期信用损失为16 000万元。(5) 2X21年12月31日，乙公司未按约向甲公司支付债券利息。甲公司

3、计算该项金融资产整个存续期的 预期信用损失为24 OOO万元。本题不考虑其他因素。要求：(1)判断甲公司所持有的乙公司债券应予确认的金融资产类别并说明理由。(2)计算甲公司2X17年12月31日取得该金融资产的初始确认金额，并编制与取得该金融资产相关的会 计分录。(3)编制甲公司2X18年12月31日该金融资产有关确认投资收益、收到利息和计提减值准备的会计分录。(4)编制甲公司2X19年12月31日该金融资产有关确认投资收益、收到利息和计提减值准备的会计分录。(5)计算甲公司2X20年12月31日应确认的实际减值前的利息收入，并编制有关确认投资收益、收到利 息和计提减值准备的会计分录。(6)计

4、算甲公司2X21年12月31日应确认的实际减值后的利息收入，并编制有关确认投资收益和计提减 值准备的会计分录。【答案】(1)判断甲公司所持有的乙公司债券应予确认的金融资产类别并说明理由。甲公司所持有的乙公司债券应分类为以摊余成本计量的金融资产。理由：甲公司管理该金融资产的业务模式是以收取合同现金流量为目标；该金融资产的合同条款规定，该债券在 特定日期产生的现金流量，仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付。符合分类为以摊余成本计量 的金融资产的条件。(2)计算甲公司2X17年12月31日取得该项金融资产的初始确认金额，并编制与取得该项金融资产相关 的会计分录。甲公司2X17年12月31日

5、取得该项金融资产的初始确认金额=91 600+200=91 800 (万元)。借：债权投资成本100 000贷：银行存款91 800债权投资一一利息调整8 200(3)编制甲公司2X18年12月31日该金融资产有关确认投资收益、收到利息和计提减值准备的会计分录。借：应收利息(100 0005%) 5 000债权投资利息调整1 426贷：投资收益(91 800X7%) 6 426借：银行存款5 000贷：应收利息5 000借：信用减值损失1 600贷：债权投资减值准备1 600（4）编制甲公司2X19年12月31日该金融资产有关确认投资收益、收到利息和计提减值准备的会计分录。借：应收利息（IOO

6、 000X5%） 5 000债权投资一一利息调整1 525. 82贷：投资收益（期初账面余额93 226X7%） 6 525. 82借：银行存款5 000贷：应收利息5 000借：信用减值损失（6 000-1 600） 4 400贷：债权投资减值准备4 400（5）计算甲公司2X20年12月31日应确认的实际减值前的利息收入，并编制有关确认投资收益、收到利 息和计提减值准备的会计分录。甲公司2X20年12月31日应确认的实际减值前的利息收入=期初账面余额94 751.827%=6 632.63 （万元）。借：应收利息（100 0005%） 5 000债权投资一一利息调整1 632.63贷：投资

7、收益（期初账面余额94 751.82X7%） 6 632. 63借：银行存款5 000贷：应收利息5 000借：信用减值损失贷：债权投资减值准备(16 000-6 000) 10 00010 000（6）计算甲公司2X21年12月31日应确认的实际减值后的利息收入，并编制有关确认投资收益和计提减 值准备的会计分录。甲公司2X21年12月31日确认实际减值后的利息收入=期初摊余成本（94 751.82+1=5 626.91 （万元）借：应收利息债权投资利息调整贷：投资收益借：信用减值损失贷：债权投资减值准备632. 63-16 000) X7%(100 0005%) 5 000 626.91 5

8、 626. 91(24 000-16 000) 8 000 8 000【提示】计算2X22年12月31日利息收入时，期初摊余成本除扣除减值准备外，还应包括2X21年尚未收到的应 收利息5 000万元。（三）特殊情形在以下两类情形下，企业无须就金融工具初始确认时的信用风险与资产负债表日的信用风险进行比较分析。1 .较低信用风险的金融工具一一有选择权对于在资产负债表日具有较低信用风险的金融工具，企业可以不用与其初始确认时的信用风险进行比较， 而直接作出该工具的信用风险自初始确认后未显著增加的假定（企业对这种简化处理有选择权）。2 .应收款项、合同资产和租赁应收款（1）不含重大融资成分一一没有选择权

9、企业对于收入准则所规定的、不含重大融资成分（包括根据收入准则不考虑不超过一年的合同中融资成分 的情况）的应收款项和合同资产，应当始终按照整个存续期内预期信用损失的金额计量其损失准备（企业对这 种简化处理没有选择权）。3 2）包含重大融资成分一一允许会计政策选择除此之外，金融工具确认和计量准则还允许企业作出会计政策选择，对包含重大融资成分的应收款项、合 同资产和租赁应收款（可分别对应收款项、合同资产、应收租赁款作出不同的会计政策选择），始终按照相当 于整个存续期内预期信用损失的金额计量其损失准备。（四）预期信用损失的计量预期信用损失是以违约概率为权重的、金融工具现金流缺口（即合同现金流量与预期收

10、到的现金流量之间 的差额）的现值的加权平均值。1 .不同金融工具预期信用损失的计量不同金融工具的预期信用损失有着不同的计算基础，企业应当按照下列方法确定有关金融工具的信用损失:金融工具类型信用损失的计算（1）金融资产信用损失应为下列两者差额的现值： 企业依照合同应收取的合同现金流量； 企业预期能收到的现金流量。（2）租赁应收款信用损失的计算方法与金融资产相同。（3）未提用的贷款承诺信用损失应为在贷款承诺持有人提用相应贷款的情况下，企 业应收取的合同现金流量与预期收取的现金流量之间差额 的现值。（4）财务担保合同信用损失应为企业就该合同持有人发生的信用损失向其做 出赔付的预期付款额，减去企业预期

11、向该合同持有人、债务 人或其他方收取的金额的差额的现值。（5）购买或源生时未发 生信用减值、但在后续 资产负债表日已发生信 用减值的金融资产企业在计量其预期信用损失时，应当基于该金融资产的账面 余额与按该金融资产原实际利率折现的预计未来现金流量 的现值之间的差额。2 .预期信用损失的概率加权属性企业应当以概率加权平均为基础对预期信用损失进行计量。企业对预期信用损失的计量应当反映发生信用 损失的各种可能性，但不必识别所有可能的情形。（五）金融工具减值的账务处理1 .减值准备的计提和转回（1）减值准备的计提企业应当在资产负债表日计算金融工具（或金融工具组合）预期信用损失。如果金融工具（或金融工具组

12、 合）的预期信用损失大于该工具（或组合）当前减值准备的账面金额，企业应当将其差额确认为信用减值损失。【板书】借：信用减值损失贷：贷款损失准备债权投资减值准备坏账准备合同资产减值准备租赁应收款减值准备预计负债（用于贷款承诺及财务担保合同）其他综合收益一信用减值准备（用于以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的债权类资产）（2）减值准备的转回如果资产负债表日计算金融工具（或金融工具组合）的预期信用损失小于该工具（或组合）当前减值准备 的账面金额，则应当将差额确认为减值利得，做相反的会计分录。2 .已发生信用损失金融资产的核销企业实际发生信用损失，认定相关金融资产无法收回，经批准予以核销的，应当根据批准的核销金额，借 记“贷款损失准备”等科目，贷记相应的资产科目，如“贷款”“应收账款”“合同资产”“应收租赁款”等。 若核销金额大于己计提的损失准备，还应按其差额借记“信用减值损失”科目。借：XX准备（已计提的损失准备）信用减值损失（核销金额大于己计提的损失准备的差额）贷：贷款/应收账款/合同资产/应收租赁款等（核销金额）