第A168讲_持有待售类别的计量（1）.docx

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1、第一节持有待售的非流动资产和处置组二、持有待售类别的计量（一）持有待售类别在计量时适用的会计准则1.持有待售的非流动资产对于持有待售的非流动资产（包括处置组中的非流动资产）的计量，应当区分不同情况：（I）采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产，适用企业会计准则第3号一一投资性房地产；（2）采用公允价值减去出售费用后的净额计量的生物资产，适用企业会计准则第5号一一生物资产：（3）职工薪酬形成的资产，适用企业会计准则第9号一一职工薪酬；（4）递延所得税资产，适用企业会计准则第18号一一所得税；（5）由金融工具相关会计准则规范的金融资产，适用金融工具相关会计准则；（6）由保险合同相关会计准则规范

2、的保险合同所产生的权利，适用保险合同相关会计准则；（7）除上述各项外的其他持有待售的非流动资产，适用企业会计准则第42号一一持有待售的非流动资产、 处置组和终止经营。【板书】成本模式计量的投资性房地产固定资产、在建工程无形资产、开发支出长期股权投资商誉2.持有待售的处置组对于持有待售的处置组的计量，只要处置组中包含了上述第（7）项所述的非流动资产（以下简称适用持有 待售准则计量规定的非流动资产）,就应当采用下文所述的方法计量整个处置组。处置组中的流动资产、上述 第（1）至（6）项所述的非流动资产（以下简称适用其他准则计量规定的（流动资产）和所有负债的计量适用 相关会计准则。【板书】处置组【归纳

3、】适用其J适用持有乂 待售准则公允价值模式后续计的投资性JS地产成本横式后续计的投资性房地产金融工具相关会计准则规危的金融资产等 固定史产、在建工程 无形资产, 开发支出 长期股权投资流动资产 适用相关会计准则、处组 净额：发生减值）【板书】借：资产减值损失贷：持有待售资产减值准备2 .取得日划分为持有待售类别的初始计量（专为转售）对于取得日划分为持有待售类别的非流动资产或处置组，企业应当在初始计量时比较假定其不划分为持有 待售类别情况下的初始计量金额和公允价值减去出售费用后的净额，以两者孰低计量。除企业合并中取得的非流动资产或处置组外，由非流动资产或处置组以公允价值减去出售费用后的净额作 为

4、初始计量金额而产生的差额，应当计入当期损益（资产减值战失）。【提示】在合并财务报表中：（I）非同一控制下的企业合并中新取得的非流动资产或处置组划分为持有待售类别的，应当按照公允价值 减去出售费用后的净额计量C【原理】此时“假定其不划分为持有待售类别情况下的初始计量金额”为其公允价值。（2）同一控制下的企业合并中非流动资产或处置组划分为持有待售类别的，应当按照合并日在被合并方的 账面价值与公允价值减去出售费用后的净额孰低计量。【教材例25-10】2X17年3月1日，公司L购入非关联方公司M全部股权，支付价款1 600万元。购入该 股权之前，公司L的管理层已经做出决议，一旦购入公司M,将在一年内将

5、其出售给公司N,公司M当前状况下 即可立即出售。预计公司L还将为出售该子公司支付12万元的出售费用。公司L与公司N计划于2X17年3 月31日签署股权转让合同。情形一：公司L与公司N初步议定股权转让价格为1 620万元。（股权公允价值1 620万元）【分析】公司M是专为转售而取得的子公司，其不划分为持有待售类别情况下的初始计量金额应当为1 600 万元，当日公允价值减去出售费用后的净额为1 608万元（1 620 -12）,按照两者孰低计量。公司L2X17年 3月1日的账务处理如下借：持有待售资产长期股权投资16 000 000贷：银行存款16 000 000情形二：公司L尚未与公司N议定转让

6、价格，购买日股权公允价值与支付价款一致（股权公允价值1 600 万元）。【分析】公司M是专为转售而取得的子公司，其不划分为持有待售类别情况下的初始计量金额为1 600万元, 当日公允价值减去出售费用后的净额为1 588万元（1600T2）,按照两者孰低计量。公司L2X17年3月1日 的账务处理如下：借：持有待售资产一一长期股权投资15 880 000资产减值损失120 000贷：银行存款16 000 000【例题】2X20年6月18日，甲公司向乙公司销售商品一批，应收乙公司款项的入账金额为950万元。甲 公司将该应收款项分类为以摊余成本计量的金融资产。乙公司将该应付账款分类为以摊余成本计量的金

7、融负债。 2X20年10月18日，双方签订债务重组合同，乙公司以一项作为无形资产核算的非专利技术偿还该欠款。该 无形资产的账面余额为1 000万元，累计摊销额为100万元，己计提减值准备20万元。10月22日，双方办理 完成该无形资产转让手续，甲公司支付评估费用40万元。当日，甲公司应收款项的公允价值为870万元，己计提坏账准备70万元，乙公司应付款项的账面价值仍为 950万元。甲公司管理层决议，受让该非专利技术后将在半年内将其出售，当日无形资产的公允价值为870万元，预 计未来出售该非专利技术时将发生10万元的出售费用，该非专利技术满足持有待售资产确认条件。假设不考虑 其他相关税费。要求：编

8、制债权人甲公司的有关账务处理。【分析】10月22日，甲公司对该非专利技术进行初始确认时，按照无形资产入账910万元（870+40）与公 允价值减出售费用860万元（870-10）孰低计量。债权人甲公司的账务处理如下：借：持有待售资产无形资产860坏账准备70投资收益（950-70） -870 10资产减值损失（910-860） 50贷：应收账款950银行存款40【板书】（1）债权人甲公司的债务重组损益（投资收益）二放弃债权的公允价值870-其账面价值880 （950-70） =-10 （万元）。（2）持有待售资产的初始计量金额（860万元）与其不划分为持有待售类别情况下的初始计量金额（910

9、万元）的差额（-50万元），计入当期损益（资产减值损失）。【提示】债权人将受让的资产或处置组划分为持有待售类别债务人以资产或处置组清偿债务，且债权人在取得日未将受让的相关资产或处置组作为非流动资产和非流 动负债核算，而是将其划分为持有待售类别的，债权人应当在初始计量时，比较假定其不划分为持有待售类别 情况下的初始计量金额和公允价值减去出售费用后的净额,以两者孰低计量。（四）划分为持有待售类别后的计量1 .持有待售的非流动资产的后续计量企业在资产负债表日重新计量持有待售的非流动资产时，如果其账面价值高于公允价值减去出售费用后的 净额，应当将账面价值减记至公允价值减去出售费用后的净额，减记的金额确

10、认为资产减值损失，计入当期提 益，同时计提持有待售资产减值准备。如果后续资产负债表日持有待售的非流动资产公允价值减去出售费用后的净额增加，以前减记的金额应当 予以恢复，并在划分为持有待售类别后非流动资产确认的资产减值损失金额内转回，转回金额计入当期损益。 划分为持有待售类别前确认的资产减值损失不得转回。【提示】持有待售的非流动资产不应计提折旧或摊销。【教材例25T1】承【教材例25-10】，2X17年3月31日，公司L与公司N签订合同，转让所持有公司M 的全部股权，转让价格为1 607万元，公司L预计还将支付8万元的出售费用。情形一：2X17年3月31日，公司L持有的公司M的股权公允价值减去出

11、售费用后的净额为1 599万元（1 607-8）, 账面价值为1 600万元，以两者孰低计量，公司L2X 17年3月31日的账务处理如下：借：资产减值损失10 000贷：持有待售资产减值准备一一长期股权投资10 000情形二：2X17年3月31日，公司L持有的公司M的股权公允价值减去出售费用后的净额为1 599万元，账面价值 为1 588万元，以两者孰低计量，公司L不需要进行账务处理。2 .持有待售的处置组的后续计量（1）处置组中的流动资产、适用其他准则计量规定的非流动资产和负债企业在资产负债表日重新计量持有待售的处置组时，应当首先按照相关会计准则规定计量处置组中的流动 资产、适用其他准则计量

12、规定的非流动资产和负债的账面价值。例如，处置组中的金融工具，应当按照金融工 具确认和计量准则的规定计量。（2）持有待售的处置组的减值处理持有待售资产减值准备的计提在进行上述计量后，企业应当比较持有待售的处置组整体账面价值与公允价值减去出售费用后的净额，如 果账面价值高于其公允价值减去出售费用后的净额，应当将账面价值减记至公允价值减去出售费用后的净额， 减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提持有待售资产减值准备。对于持有待售的处置组确认的资产减值损失金额，如果该处置组包含商誉，应当先抵减商誉的账面价值， 再根据处置组中适用持有待售准则计量规定的各项非流动资产账面价值所占比重，按比例

13、抵减其账面价值。确 认的资产减值损失金额应当以处置组中包含的适用持有待售准则计量规定的各项非流动资产的账面价值为限， 不应分摊至处置组中包含的流动资产或适用其他准则计量规定的非流动资产。持有待售资产减值准备的转回如果后续资产负债表日持有待售的处置组公允价值减去出售费用后的净额增加，以前减记的金额应当予以 恢复，并在划分为持有待售类别后适用持有待售准则计量规定的非流动资产确认的资产减值损失金额内转回， 转回金额计入当期损益。已抵减的商誉账面价值，以及适用持有待售准则计量规定的非流动资产在划分为持有 待售类别前确认的资产减值损失不得转回。对于持有待售的处置组确认的资产减值损失后续转回金额，应当根据处置组中除商誉外适用持有待售准则 计量规定的各项非流动资产账面价值所占比重，按比例增加其账面价值。【总结】