第A119讲_债权人的会计处理（1）.docx

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1、第二节债务重组的会计处理二、债权人的会计处理（一）以资产清偿债务或将债务转为权益工具1.债权人受让金融资产债权人受让包括现金在内的单项或多项金融资产的，应当按照金融工具确认和计量准则的规定进行确认和 计量。金融资产初始确认时应当以其公允价值计量，金融资产确认金额与债权终止确认日账面价值之间的差额, 记入“投资收益”科目。【板书】（板书中债权人的债权以应收账款为例，下同）（I）假定受让的金融资产分为债权投资、其他债权投资或其他权益工具投资借：债权投资/其他债权投资/其他权益工具投资（初始确认时的公允价值+支付的相关交易费用）坏账准备贷：应收账款银行存款（支付的相关交易费用）投资收益（差额，或借方

2、）（2）假定受让的金融资产分为交易性金融资产借：交易性金融资产（初始确认时的公允价值）坏账准备贷：应收账款银行存款（支付的相关交易费用）投资收益（差额，或借方）2.债权人受让非金融资产债权人初始确认受让的金融资产以外的资产时，应当按照下列原则以成本计量：受让非金融资产初始确认金额存货存货的成本，包括放弃债权的公允价值，以及使该资产 达到当前位置和状态所发生的可直接归属于该资产的税 金、运输费、装卸费、保险费等其他成本。权益法核算的长期股 权投资对联营企业或合营企业投资的成本，包括放弃债权的公 允价值，以及可直接归属于该资产的税金等其他成本。投资性房地产投资性房地产的成本，包括放弃债权的公允价值

3、，以及 可直接归属于该资产的税金等其他成本。固定资产固定资产的成本，包括放弃债权的公允价值，以及使该 资产达到预定可使用状态前所发生的可直接归属于该资 产的税金、运输费、装卸费、安装费、专业人员服务费 等其他成本。确定固定资产成本时，应当考虑预计弃置费用因素。无形资产无形资产的成本，包括放弃债权的公允价值，以及可直 接归属于使该资产达到预定用途所发生的税金等其他成 本。【提示】放弃债权的公允价值与账面价值之间的差额记入“投资收益”科目。【板书】借：非金融资产（放弃债权的公允价值+计入受让非金融资产的应支付的相关税费） 坏账准备贷：应收账款银行存款（支付的相关税费）投资收益（差额，或借方）【参考

4、】实务界普遍反映，受让资产的公允价值很难取得且存在较大操作空间，避免实务中操纵利润的行为, 且为了与其他准则的原则保持一致，债务重组准则规定债权人受让金融资产以外的资产应当以成本计量。【教材例19T2X20年6月18日，甲公司向乙公司销售商品一批，应收乙公司款项的入账金额为95万元。 甲公司将该应收款项分为以摊余成本计量的金融资产。乙公司将该应付账款分为以摊余成本计量的金融负债。2 X20年IO月18日，双方签订债务重组合同，乙公司以一项作为无形资产核算的非专利技术偿还该欠款。该无 形资产的账面余额为IOO万元，累计摊销额为10万元，己计提减值准备2万元。10月22日，双方办理完成该 无形资产

5、转让手续，甲公司支付评估费用4万元。当日，甲公司应收款项的公允价值为87万元，己计提坏账准 备7万元，乙公司应付款项的账面价值仍为95万元。假设不考虑相关税费。【分析】债权人甲公司的会计处理2X20年10月22日，债权人甲公司取得该无形资产的成本二放弃债权的公允价值87+评估费用4=91（万元）。 甲公司的账务处理如下：借：无形资产（870 000+40 000） 910 000坏账准备70 000投资收益10 000贷：应收账款950 OOO银行存款40 OOO【板书】债权人甲公司债务重组损益（投资收益）二放弃债权的公允价值87-放弃债权的账面价值88 （95-7） =-1 （万 元）。【教

6、材例19-2】2义19年2月10日，甲公司从乙公司购买一批材料，约定6个月后甲公司应结清款项IOO 万元（假定无重大融资成分）。乙公司将该应收款项分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产： 甲公司将该应付款项分为以摊余成本计量的金融负债。2X19年8月12日，甲公司因无法支付货款与乙公司协 商进行债务重组，双方商定乙公司将该债权转为对甲公司的股权投资（债务人将债务转为权益工具）。10月20 日，乙公司办结了对甲公司的增资手续，甲公司和乙公司分别支付手续费等相关费用1.5万元和L 2万元。债转股后甲公司总股本为IOO万元，乙公司持有的抵债股权占甲公司总股本的25%,对甲公司具有重大影 响

7、，甲公司股权公允价值不能可靠计量。甲公司应付款项的账面价值仍为IOO万元。2X19年6月30日，应收 款项和应付款项的公允价值均为85万元。2X19年8月12 0,应收款项和应付款项的公允价值均为76万元。 2X19年10月20日，应收款项和应付款项的公允价值仍为76万元。假定不考虑其他相关税费。【分析】债权人乙公司的账务处理6月30日：借：公允价值变动损益150 OOO贷：交易性金融资产公允价值变动150 OOO8月12日：借：公允价值变动损益90 OOO贷：交易性金融资产公允价值变动90 OOO10月20日，乙公司对甲公司长期股权投资的成本二放弃债权的公允价值76+相关税费1.2=77.2

8、 （万元）。借：长期股权投资一一甲公司772 OOO交易性金融资产公允价值变动240 OOO贷：交易性金融资产成本1 Ooo OOO银行存款12 OOO【板书】债权人乙公司受让的非金融资产（权益法核算的长期股权投资）初始确认金额 二放弃债权的公允价值76+可直接归属于该资产的税金等其他成本L 2=77. 2 （万元）；债权人乙公司的债务重组损益二放弃债权的公允价值76-其账面价值76二0 （万元）。3.债权人受让多项资产债权人受让多项非金融资产，或者包括金融资产、非金融资产在内的多项资产的：（I）受让金融资产入账价值的确定应当按照金融工具确认和计量准则的规定确认和计量受让的金融资产。（2）受让

9、非金融资产入账价值的确定按照受让的金融资产以外的各项资产在债务重组合同生效日的公允价值比例，对放弃债权在合同生效日的 公允价值扣除受让金融资产当日公允价值后的净额进行分配，并以此为基础分别确定各项资产的成本。受让的多项非金融资产入账价值总额二放弃债权在合同生效日的公允价值-受让的金融资产当日公允价值某项受让非金融资产的入账价值=受让的多项非金融资产入账价值总额）发多金的,公*铲Rf+计入该项受让非金融资产的应支付的 相关税费（3）放弃债权的公允价值与账面价值之间的差额，记入“投资收益”科目。【板书】（不考虑相关税费）借：XX金融资产（初始确认日的公允价值）XX非金融资产（债务重组合同生效日的公

10、允价值）坏账准备贷：应收账款投资收益（差额，或借方）【教材例19-3】2X19年11月5日，甲公司向乙公司赊购一批材料，含税价为234万元。2X20年9月10 日，甲公司因发生财务困难，无法按合同约定偿还债务，双方协商进行债务重组。乙公司同意甲公司用其生产 的商品、作为固定资产管理的机器设备和一项债券投资抵偿欠款。当日，乙公司该债权的公允价值为210万元, 甲公司用于抵债的商品市价（不含增值税）为90万元，抵债设备的公允价值为75万元，用于抵债的债券投资 市价为 23. 55 万元。（提示：90+90 13%+75+75 13%+23. 55=210 万元）抵债资产于2X20年9月20日转让完

11、毕，甲公司发生设备运输费用0.65万元，乙公司发生设备安装费用 1. 5万元。乙公司以摊余成本计量该项债权。2X20年9月20日，乙公司对该债权己计提坏账准备19万元。乙公司 将受让的商品、设备和债券投资分别作为低值易耗品、固定资产和以公允价值计量且其变动计入当期损益的金 融资产核算。甲公司以摊余成本计量该项债务。2义20年9月20日，甲公司用于抵债的商品成本为70万元；抵债设备 的账面原价为150万元，累计折旧为40万元，己计提减值准备18万元；甲公司以摊余成本计量用于抵债的债 券投资市价为21万元，债券票面价值总额为15万元，票面利率与实际利率一致，按年付息。当日，甲公司该 项债务的账面价

12、值仍为234万元。甲、乙公司均为增值税一般纳税人，适用增值税税率为13%,经税务机关核定，该项交易中商品和设备的 计税价格分别为90万元和75万元。不考虑其他相关税费。【分析】债权人乙公司的会计处理受让的低值易耗品可抵扣增值税税额=90义13脏IL 7 （万元）受让的在建工程可抵扣增值税税额=75X 13%=9. 75 （万元）低值易耗品和在建工程的成本应当以其公允价值比例（90： 75）对放弃债权公允价值扣除受让金融资产公 允价值后的净额进行分配后的金额为基础确定。低值易耗品的成本=90/ （90+75） （210-23. 55-11. 7-9. 75） =90 （万元）在建工程的成本=75

13、/ （90+75） X 210-23. 55-11.7-9. 75） =75 （万元）【板书】受让非金融资产入账价值的确定受让的多项非金融资产入账价值总额;放弃债权在合同生效日的公允价值210-受让金融资产在合同生效 日的公允价值23. 55-受让非金融资产的可抵扣增值税税额21. 45 （11.7+9.75）=165 （万元）。受让的低值易耗品的入账价值=165X=9O （万元）；受让的在建工程的入账价值=165*=75 （万元）。2X20年9月20日，乙公司的账务处理如下：结转债务重组相关损益：借：低值易耗品900000在建工程一一在安装设备750000应交税费应交增值税（进项税额）214

14、500交易性金融资产210000坏账准备190000投资收益75500贷：应收账款甲公司2 340 000【提示】债权人受让的金融资产：在计算受让非金融资产入账价值时，受让的金融资产按合同生效日的公允价值计算；在初始确认时，受让的金融资产按初始确认日的公允价值入账。【板书】债权人乙公司的债务重组损益;放弃债权的公允价值210-其账面价值215 （234-19） -交易性金融资产公允 价值下降额255 （23. 55-21） =7. 55 （万元）。支付安装成本：借：在建工程在安装设备15 000贷：银行存款15 000安装完毕达到可使用状态：借：固定资产XX设备765 000贷：在建工程在安装设备765 000