企业会计准则第7号非货币性资产交换应用指南及账务处理.docx

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1、会计实务企业会计准则第7号非货币性资产交换应用指南及账务处理一、总体要求企业会计准则第7号一非货币性资产交换（以下简称本准则）规范了非货币性资产交换的确认、计量和相关信息的披露。企业应当按照本准则的要求对本准则适用范围内的非货币性资产交换进行会计姐里。本准则明确了非货币性资产速的定义非货币性资产交换是指企业主要以固定资产、无形资产、投资性房地产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价I本准则明确了非货币性资产交换中换入资产的确认时点和换出资产的终止确认时点，即换入资产应当在换入资产符合资产定义并满足资产确认条件时予以确认换出资产应当在换出资产满足资产

2、终止确认条件时终止确认。本准则规定酢货币性资产交换同时满足具有商峥质、且换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量这两个条件的,应当以公允价值为基础计量,否则应当以账面价值为基础计量。其中，以公允价值为基础计量时，换入资产和换出资产的公允价值均能够可靠计量的,应当以换出资产的公允价值为基础计量,但有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的除外。同时，本准则明确了非货币性资产交换具有商业实质需要满足的条件。本准则对非货币性资产交换中换入资巧口换出资产的会计处理原则作出了规定还对涉及补价、同时换入或换出多项资产等蹴的会计处理作出规定。二、关于非货币性资产交换的定义非货币性资产交换,是指企业主要以固

3、定资产、无形资产、投资性房地产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即未M介非货币性资产是相对于货币性资产而言的。货币性资产是指企业持有的货币资金和收取固定或可确定金额的货币资金的权利包括库存现金银行存款应收账款和应收票据等。非货币性资产，是指货币性资产以舶勺资产，如存货（原材料、包装物、低值易耗品、库存商品等1固定资产、在建工程、生产性生物资产、无形资产、投资性房地产、长期股权投资等。通常情况下,交易双方对于某项交易是否为非货币性资产交换的判断是一致的。需要注意的是,企业应从自身的角度,根据交易的实质判断相关交易是否属于本准则定义的非货币性资产交换。例

4、如，投资方以一项固定资产出资取得对被投资方的权益性投资，对投资方来说，换出资产为固定资产，换入资产为长期股权投资，属于非货币性资产发；对联资方来说，则属于接受权益性投资，不属PE货币性资产交换。非货币性资产交换一般不涉及货币性资产，或只涉及少量货币性资产，即补价。判断涉及少量货币性资产的交换是否为非货币性资产交换时，通常以补价占整个资产交换金额的比例是否低于25%作为参考比例。支付的货币性资产占换出资产公允价值与支付的货币性资产之和（或占换入资产公允价值）的比例、或者收到的货币性资产占换出资产公允价值（或占换入资产公允价值和收到的货币性资产之和）的比例低于25%的，视为非货币性资产交换；高于2

5、5%（含25%）的，不视为非货币性资产交换。三、关于适用范围企业对于符合本准则非货币性资产交换定义和适用范围的交易,应当按照本准则的要求进行会计处理。（-）适用其他会计准则的非货币性资产交换本准则适用于所有非货币性资产交换，但下列各项适用其他相关会计准则：1 .企业以存雌取客户的非货币性资产的，相关收入的会计处理适用企业会计准则第14号一收入。企业会计准则第14号一收入对企业因转让存货取得非现金对价情形的会计处理作出了规范。2 .非货币性资产交换中涉及企业合并的，适用企业会计准则第20号一企业合并企业会计准则第2号一长期股权投资和企业会计准则第33号一合并财务报表。3 .非货币性资产交换中涉及

6、由企业会计准则第22号一金融工具确认和计量规范的金融资产的，金融资产的确认、终止确认和计量适用企业会计准则第22号金融工具确认和计量和企业会计准则第23号一金融资产转移。4 .非货币性资产交换中涉及由企业会计准则第21号一租赁规范的使用权资产或应收融资租赁款等的，相关资产的确认、终止确认和计量适用企业会计准则第21号租赁。5 .非货币性资产交换构成权益性交易的，应当适用权益性交易的有关会计处理规定。企业应当遵循实质重于形式的原则判断非货币性资产交换是否构成权益性交易。主要包括以下情形：（1）非货币性资产交换的一方直接或间接对另一方持股且以股东身份进行交易；（2）非货币性资产交换的双方均受同一方

7、或相同的多方最终控制，且该非货币性资产交换的交易实质是交换的一方向另一方进行了权益性分配或交换的一方接受了另一方权益性投入。例如，集团重组中发生的非货币性资产划拨、划转行为，在股东或最终控制方的安排下，企业无代价或以明显不公平的代价将非货币性资产转让给其他企业或接受其他企业的非货币性资产，该类转让的实质是企业进行了权益性分配或接受了权益性投入，不适用本准则，应当适用权益性交易会计处理的有关规定。（二）涉及非货币性资产但不属于本准则规范范围的情形实务中,某些交易和事项虽涉及非货币性资产,但不属于本准则规范的非货币性资产交换，适用其他相关会计准则的规定，包括但不限于以下情形：1.企业从政府无偿取得

8、非货币性资产（比如,企业从政府无偿取得土地使用权等的，适用企业会计准则第16号一政府补助。企业将非流动资产或处置组分配给所有者的，适用企业会计准则第42号一持有待售的非流动资产、处置组和终止经营。3 .企业以非货币性资产向职工发放非货币性福利的，适用企业会计准则第9号职工薪酬。4 .企业以发行股票方式取得非货币性资产的,相当于以权益工具结算买入非货币性资产，适用其他相关会计准则。5 .企业用于交换的资产目前尚不存在或尚不属于本企业的，适用其他相关会计准则。根据本准则的规定，企业用于非货币性资产交换的非货币性资产应当符合资产的定义并满足资产的确认条件，且作为资产列报于企业的资产负债表上。企业用于

9、交换的资产目前尚不存在或尚不属于本企业的情形，不属于本准则规范的非货币性资产交换。例如，甲企业从乙企业取得一项土地使用权，承诺未来3年内在该地块上建造写字楼，并待写字楼建造完成后向乙企业交付一幢写字楼，在这种情形下，由于甲企业用于交换的建筑物尚不存在，因此无论对甲企业还是乙企业而言，该交易不属于本准则规范的非货币性资产交换。四、关于非货币性资产交换的确认（一）非货币性资产交换的确认原则本准则规定了非货币性资产交换中换入资产的确认原则和换出资产的终止确认原则：换入资产应当在其符合资产定义并满足资产确认条件时予以确认；换出资产应当在其满足资产终止确认条件时终止确认。根据上述原则，对于非货币性资产交

10、换，企业将换入的资产视为购买取得资产，并按照相关会计准则的规定进行初始确认；将换出的资产视为销售或处置资产，并按照相关会计准则的规定进行终止确认。例如，某企业在非货币性资产交换中的换入资产和换出资产均为固定资产，按照企业会计准则第4号一固定资产和企业会计准则第14号收入的规定，换入的固定资产应当在与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业，且成本能够可靠地计量时确认；换出的固定资产应当以交换对方（即换入企业）取得该固定资产控制权时点作为处置时点终止确认。又如，在非货币性资产交换交易中，如果换入资产为对联营企业的长期股权投资，按照企业会计准则第2号长期股权投资的规定，企业应当在能够对被投资单位实施

11、重大影响时确认该换入的长期股权投资；如果换出资产为对联营企业的长期股权投资，企业应当在处置长期股权投资时点区分处置是否使企业丧失对被投资单位的重大影响,分别按照企业会计准则第22号一金融工具确认和计量或企业会计准则第2号长期股权投资的规定进行会计处理。（二）换入资产的确认时点与换出资产的终止确认时点存在不一致的情形根据本准则的规定非货币性资产交换中资产应当符合资产的定义并满足资产的确认条件，且作为资产列报于企业的资产负债表上。通常情况下，换入资产的确认时点与换出资产的终止确认时点应当相同或相近，也就是说，作为非货币性资产交换的一方，企业取彳哥奂入资产的时点与其销售或处置换出资产的时点应当相同或

12、相近。实务中，由于资产控制权转移所必须的运输或转移程序等方面的原因（如资产运输至对方地点所需的合理运输时间、办理股权或房产过户手续等）,可能导致换入资产满足确认条件的时点与换出资产满足终止确认条件的时点存田豆暂不一致,企业可以按照重要性原则，在换入资产满足确认条件和换出资产满足终止确认条件孰晚的时点进行会计处理在换入资产的确认时点与换出资产的终止确认时点存在不一致的情形下,在资产负债表日，企业应当按照本准则规定的下列原则进行会计姐里换入资产满足资产确认条件,换出资产尚未满足终止确认条件的在确认换入资产的同时将交付换出资产的义务确认为一项负债如其他应付款换入资产尚未满足资产确认条件,换出资产满足

13、终止确认条件的，在终止确认换出资产的同时将取得换入资产的权利确认为一项资产，如其他应收款。五、关于非货币性资产交换的计量（一）非货币性资产交换的计量原则本准则规定非货币性资产交换同时满足下列条件的应当以公允价值为基础计量（1）该项交换具有商业实质；（2）换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。不满足上述条件的非货币性资产交换，应当以账面价值为基础量。根据这一规定，本准则对非货币性资产交换的计量规定了两种计量原则：一是以公允价值为基础计量的非货币性资产交换，企业应当以换出资产的公允价值为基础确定换入资产的成本，换出资产的公允价值与其账面价值之间的差额计入当期损益，但换出资产的公允价值不能可靠

14、地计量或有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的，企业应当以换入资产的公允价值为基础确定换入资产的初始计量金额，换入资产的公允价值与换出资产账面价值之间的差额计入当期损益。二是以账面价值为基础计量的非货币性资产交换，企业应当以换出资产的账面价值为基础确定换入资产的初始计量金额，换出资产终止确认时不确认损益。（二）商业实质的判断根据本准则的规定,满足下列条件之一的非货币性资产交换具有商业实质：（1）换入资产的未来现金流量在风险、时间分布或金额方面与换出资产显著不同。（2）使用换入资产所产生的预计未来现金流量现值与继续使用换出资产所产生的预计未来现金流量现值不同，且其统与换入资产和换出资产的公允

15、价值相比是重大的。在判断资产交换是否具有商业实质时企业应当重点考虑由于发生了该项资产交换预计使企业未来现金流量发生变动的程度只有当换入资产的未来现金流量和换出资产的未来现金流量相比发生较大变化或使用换入资产进行经营和继续使用换出资产进行经营所产生的预计未来现金流量现值之间的差额较大时才表明该交易的发生使企业经济状况发生了明显改变，交换才因而具有商业实质。企业应当根据本准则的规定，遵循实质重于形式的原则，判断非货币性资产磁是否具有商业实质。1 .判断条件。(1)换入资产的未来现金流量在风险、时间分布或金额方面与换出资产显著不同。企业应当对比考虑换入资产与换出资产的未来现金流量在风险、时间或金额的

16、三个方面，对非货币性资产交换是否具有商业实质进行综合判断。通常情况下，只要换入资产和换出资产的未来现金流量在风险、时间或金额中的某个方面存在显著不同，即表明满足商业实质的判断条件。例如，企业以一项生产用的设备换入一批存货，设备作为固定资产要在较长的时间内为企业带来现金流量，而存货流动性强，能够在较短的时间内产生现金流量。两者产生现金流量的时间相差较大，即使假定两者产生未来现金流量的风险和总额均相同，可以认为上述固定资产与存货的未来现金流量显著不同，因而交换具有商业实质。又如用企业以其用于经营出租的一幢公寓楼与乙企业同样用于经营出租的一幢公寓楼进行交换,两幢公寓楼的租期、每期租金总额均相同，但是甲企业的公寓楼是租给T财务及信用状况良好的知名上市公司作为职工宿舍，乙企业的公寓楼则是租给多个