第A155讲_因子公司少数股东增资导致母公司股权稀释交叉持股和逆流交易的合并处理其他特殊交易.docx

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1、母公司第十节特殊交易在合并财务报表中的会计处理三、因子公司少数股东增资导致母公司股权稀释（权益性交易）【板书】（增资前）子公司净资产12 OOO 股本12 Ooo【板书】（增资后）36% (2 400.3 000 )鬣洋* 本丽)2 0如果由于子公司的少数股东对子公司进行增资，导致母公司股权稀释，母公司应当按照增资前的股权比例 计算其在增资前子公司账面净资产中的份额，该份额与增资后按母公司持股比例计算的在增资后子公司账面净 资产份额之间的差额计入资本公积，资本公积不足冲减的，调整留存收益。W：该项权益性交易应调整所有者权益的金额二增资后子公司账面净资产X增资后持股比例-增资前子公司账面 净资产

2、X增资前股权比例【板书】差额0,调增资本公积；差额VO,调减资本公积，资本公积不足冲减的，调整留存收益。【教材例27-51】2X12年1月1日，甲公司和乙公司分别出资800万元和200万元设立A公司，甲公司、 乙公司的持股比例分别为80%和20%。A公司为甲公司的子公司。2义13年1月1日，乙公司对A公司增资400 万元，增资后占A公司股权比例为30增资完成后，甲公司仍控制A公司。A公司自成立日至增资前实现净利 润1 OOO万元，除此以外，不存在其他影响A公司净资产变动的事项（不考虑所得税等影响）。本例中，甲公司持股比例原为80%,由于少数股东乙公司增资而变为70机增资前，甲公司按照80%的持

3、股 比例享有的A公司净资产账面价值为1 600万元（2 000X80%）；增资后，甲公司按照70%持股比例享有的净 资产账面价值为1 680万元（2 400X70%）,两者之间的差额80万元，在甲公司合并资产负债表中应调增资本 公积。【板书】增资后子公司账面净资产2 400 （1 000+1 000+400） X70%-增资前子公司账面净资产2 000 （1 000 +1 000） 80%=80 （万元）o四、交叉持股的合并处理交叉持股，是指在由母公司和子公司组成的企业集团中，母公司持有子公司一定比例股份，能够对其实施 控制，同时子公司也持有母公司一定比例股份，即相互持有对方的股份。母子公司有

4、交互持股情形的，在编制合并财务报表时：（一）对于母公司持有的子公司股权，与通常情况下母公司长期股权投资与子公司所有者权益的合并抵销处 理相同。（二）对于子公司持有的母公司股权，应当按照子公司取得母公司股权日所确认的长期股权投资的初始投资 成本，将其转为合并财务报表中的库存股，作为所有者权益的减项，在合并资产负债表中所有者权益项目下以 “减：库存股”项目列示：对于子公司持有母公司股权所确认的投资收益（如利润分配或现金股利），应当进行抵销处理。子公司将所持有的母公司股权分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的，按照公允 价值计量的，同时冲销子公司累计确认的公允价值变动。（三）子公司

5、相互之间持有的长期股权投资，应当比照母公司对子公司的股权投资的抵销方法，将长期股权 投资与其对应的子公司所有者权益中所享有的份额相互抵销。五、逆流交易的合并处理如果母子公司之间发生逆流交易，即子公司向母公司出售资产，则所发生的未实现内部交易损益，应当按 照母公司对该子公司的分配比例在“归属于母公司所有者的净利润”和“少数股东损益”之间分配抵销。（逆 流交易）子公司之间出售资产所发生的未实现内部交易损益，应当按照母公司对出售方子公司的分配比例在“归属 于母公司所有者的净利润”和“少数股东损益”之间分配抵销。（平流交易）借：少数股东权益贷：少数股东损益（逆流交易和平流交易产生的未实现内部交易损益义

6、出售方子公司的少数股东持股比 例）【参考】根据企业会计准则第33号一一合并财务报表第三十六条的规定：（1）母公司向子公司出售资产所发生的未实现内部交易损益，应当全额抵销“归属于母公司所有者的净利 润”；（顺流交易）【板书】乙公司（子公司）【例题】甲公司为乙公司的母公司，持有乙公司80%股份。2X19年5月1日，甲公司向乙公司销售商品IoOO 万元，商品销售成本为800万元，未计提存货跌价准备。乙公司将购进的商品作为存货核算，截至2X19年12 月31日，该批商品仍有60%尚未实现对外销售，且未发生存货跌价损失。除此之外，甲公司与乙公司2X19年 未发生其他交易。2X19年度，甲公司实现净利润5

7、 000万元，乙公司实现净利润3 000万元。不考虑所得税 等相关税费影响及其他因素。要求:（1）计算2X19年甲公司与乙公司内部商品交易产生的未实现内部交易损益的金额，并编制2X19年合并 财务报表工作底稿中甲公司与乙公司内部商品交易有关的抵销分录。（2）计算2X19年甲公司合并利润表中以下项目的金额：净利润；少数股东损益；归属于母公司股东的净利润。【答案】（1） 2义19年甲公司与乙公司内部商品交易产生的未实现内部交易损益;（1 000-800） 60%= 120 （万元）借：营业收入1 OOO贷：营业成本880存货（1 000 60% 20%） 120（2）计算2X19年甲公司合并利润表

8、中以下项目的金额：净利润=5 000+3 000-120=7 880 （万元）少数股东损益=3 00020%=600 （万元）归属于母公司股东的净利润=5 000+3 OooX802未实现内部交易损益120=7 280 （万元）或二7 880-600=7 280 （万元）【提示】合并利润表的净利润:归属于母公司股东的净利润+少数股东损益（2）子公司向母公司出售资产所发生的未实现内部交易损益，应当按照母公司对该子公司的分配比例在“归 属于母公司所有者的净利润”和“少数股东损益”之间分配抵销；（逆流交易）【板书】丙公司（少数股东）【例题】甲公司为乙公司的母公司，持有乙公司80%股份。2X19年5月

9、1日，乙公司向甲公司销售商品IoOO 万元，商品销售成本为800万元，未计提存货跌价准备。甲公司将购进的商品作为存货核算，截至2X19年12 月31日，该批商品仍有60%尚未实现对外销售，且未发生存货跌价损失。除此之外，甲公司与乙公司2X19年 未发生其他交易。2X19年度，甲公司实现净利润5 000万元，乙公司实现净利润3 000万元。不考虑所得税 等相关税费影响及其他因素。要求：（I）计算2X19年甲公司与乙公司内部商品交易产生的未实现内部交易损益的金额，并编制2X19年合并 财务报表工作底稿中甲公司与乙公司内部商品交易有关的抵销分录。（2）计算2X19年甲公司合并利润表中以下项目的金额：

10、净利润；少数股东损益；归属于母公司股东的净利润。【答案】（1） 2X19年甲公司与乙公司内部商品交易产生的未实现内部交易损益;（1 000-800） 60%= 120 （万元）借：营业收入1 OoO贷：营业成本880存货（1 000 60% X 20%） 120借：少数股东权益24贷：少数股东损益（120X20%） 24【提示】“少数股东损益”项目，借方表示增加；贷方表示减少。（归属于母公司股东的净利润=净利润-少数股东损益）（2）计算2X19年甲公司合并利润表中以下项目的金额：净利润=5 000+3 000-120=7 880 （万元）少数股东损益=3 00020%-12020%-576 （

11、万元）归属于母公司股东的净利润=5 000+3 00080%-12080%7 304 （万元）或=7 880-576=7 304 （万元）。【教材例27-52甲公司是A公司的母公司，持有A公司80%的股份。2X13年5月1日，A公司向甲公司销 售商品IoOO万元，商品销售成本为700万元，甲公司以银行存款支付全款，将购进的该批商品作为存货核算。 截至2X13年12月31日，该批商品仍有20%未实现对外销售。2X13年年末，甲公司对剩余存货进行检查，发 现未发生存货跌价损失。除此之外，甲公司与A公司2X13年未发生其他交易（不考虑所得税等影响）。本例中，2X13年存货中包含的未实现内部销售损益为

12、60万元（1 000-700） 20%o在2X13年合并财 务报表工作底稿中的抵销分录如下：借：营业收入1 OoO贷：营业成本940存货60同时，由于该交易为逆流交易，应将内部销售形成的存货中包含的未实现内部销售损益在甲公司和A公司 少数股东之间进行分摊。在存货中包含的未实现内部销售损益中，归属于少数股东的未实现内部销售损益分摊金额为12万元（60 20%） o在2X13年合并财务报表工作底稿中的抵销分录如下：借：少数股东权益12贷：少数股东损益12（3）子公司之间出售资产所发生的未实现内部交易损益，应当按照母公司对出售方子公司的分配比例在“归 属于母公司所有者的净利润”和“少数股东损益”之间分配抵销。（平流交易）【板书】丙公司（乙公司少数股东）甲公司（母公司）戊公司（丁公司少数股东）营业收入1 OOO万元业成本800万元（出售方）全部未出警（的买方）六、其他特殊交易对于站在企业集团合并财务报表角度的确认和计量结果与其所属的母公司或子公司的个别财务报表层面的 确认和计量结果不一致的，在编制合并财务报表时，应站在企业集团角度对该特殊交易事项予以调整。