存货税会差异的会计账务处理.docx

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1、账务处理存货税会差异的会计账务处理分录企业会计准则第18号所得税规定，我国所得税会计采用资产负债表债务法核算企业所得税。通过比对资产负债表上列示的资产、负债按照会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础,对两者之间的差异分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一会计期间利润表中的所得税费用。存货，作为企业流动资产之一，是企业资产的重要组成部分。存货的取得、发出和损失，在会计和税务处理上不同程度的存在着差异，并对所得税产生影响。存货的概念关于存货的概念,会计与税法都有规定,且并无差异。企业会计准则第1号-存货第三条规定，存货

2、，是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。企业存货通常包括原材料、在产品、产成品（库存商品X周转材料、委托加工物资等。存货只有同时满足下列两个条件时，才能予以确认：1与该存货有关的经济利益很可能流入企业；2.该存货的成本能够可靠地计量。存货在税法上的概念，企业所得税法实施条例第七十二条有规定，是指企业持有以备出售的产品或者商品、处在生产过程中的在产品、在生产或者提供劳务过程中耗用的材料和物料等。存货取得的会计与税法差异存货取得,按其来源方式的不同,可以分为外购存货、自制存货和其他方式取得的存货。一般情况下，存货取得时

3、，会计上按照会计准则规定确定的账面价值，即初始成本的计量，与按照税法规定确定的计税基础相比，可以用四个字来概括：大同小异。()会计处理企业会计准则第1号-存货第五条规定，存货应当按照成本进行初始计量。存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。1外购存货的初始计量外购存货的初始成本由采购成本构成(含商贸企业的采购费用),企业会计准则第1号-存货第六条规定,存货的采购成本，包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。如果企业为增值税一般纳税人，外购存货的成本不包括符合抵扣条件可以从增值税销项税额中抵扣的增值税进项税额，即，该进项税额不构成外购存货的初始成本。从

4、对所得税的影响角度来说，外购存货的初始计量主要应考虑以下因素：暂估入账、现金折扣、附带成本和在途损耗等。(1)暂估入账暂估入账，是指企业在购进存货过程中，货到单未到的情形，即，存货到达企业并验收入库但发票未及时收到，会计上一般将此类存货在月末时暂估入账，次月初用红字冲回，直至收到发票时再按发票入账。暂估入账在年度中间对所得税并无影响，只有跨年度暂估入账才有可能因暂估价与实际价的差异对所得税产生影响。暂估入账的会计处理程序如下：外购存货验收入库时暂不做账务处理，月末发票未到，暂估入账：借：存货-暂估入账贷：应付账款-暂估入账次月初，红字冲回。收到发票时：借：存货-外购存货应交税费-应交增值税（进

5、项税额）等贷：应付账款/银行存款如果发生正式发票连续数月未达，但存货已经领用或销售，企业应按暂估入账价值结转成本。（2）现金折扣现金折扣，是指销售方（债权人）为鼓励购货方（债务人）在规定的期限内付款而向购货方（债务人）提供的债务扣除。现金折扣的表示方式为：2/10,1/20,n30o表示10天内付款，货款折扣2%;20天内付款，货款折扣1%；30天内则全额付款。现金折扣的发生，会产生企业外购存货发票列示金额与实际支付价款不一致的情形。我国会计准则规定采用总价法核算现金折扣，即，购买方按照合同约定的总金额（发票金额）确认外购存货的初始成本，实际享受到的现金折扣额直接冲减折扣发生当期的财务费用。【

6、例题】某某B公司是一家一般纳税人企业，2023年6月1日从某某A公司购买一批生产用原材料，已验收入库。取得的增值税专用发票上注明的价款为20000元，增值税税额为2600元。某某A公式为了尽快收回货款，约定的现金折扣条件为：2/10,1/20,n30o【解析】某某B公司应作如下账务处理：某某B公司6月1日购进原材料时：借：材料采购20000应交税费-应交增值税(进项税额)2600贷：应付账款-某某A公司22600如果某某B公司在6月8日付清货款，则按照销售总价20000元的2%享受现金折扣400元(200002%),实际付款22200元(22600-400):借：应付账款-某某A公司22600

7、贷：银行存款22200财务费用400如果某某B公司在6月18日付清货款，则按照销售总价20000元的1%享受现金折扣200元(200002%),实际付款22400元(22600-200):借：应付账款-某某A公司22600贷：银行存款22400财务费用200如果某某B公司在7月1日付清货款，则无法享受现金折扣，按全额付款：借：应付账款-某某A公司22600贷：银行存款22600(3)附带成本企业购入的各种存货，除购买价款外，还会发生一些其他费用，如采购过程中发生的运输费、装卸费、保险费、包装费、仓储费、运输途中发生的合理损耗、入库前的挑选整理费用等。需要注意的是，按照会计信息质量要求之重要性原

8、则规定,金额较小的附带成本,比如说市内运杂费，可以不计入外购存货的初始成本，直接作为管理费用列支。附带成本与存货直接相关，按照会计信息质量要求之相关性原则规定，附带成本(不含符合抵扣条件可以从增值税销项税额中抵扣的增值税进项税额)计入外购存货的初始成本理所当然，但是会计实务中，企业往往因为外购存货品种繁多、批次不一、核算程序复杂等原因，大量附带成本未计入相应外购存货成本中，或直接从期间费用中列支，对企业所得税产生一定的影响。(4)在途损耗企业外购存货运达企业后，验收入库时实际收到的数量与合同或发票列明的应收数量之间的差额，即为在途损耗。在途损耗应区别不同情况进行处理。属于合理损耗部分，计入外购

9、存货的初始成本，在存货总成本不变的情况下，数量减少，单位成本上升，无须单独进行账务处理，直接根据存货验收入库单、发票等原始凭证和记账凭证，在存货明细账中登记成本总额和实收数量即可。【例题】某某B公司为增值税一般纳税人企业，2019年5月公司异地采购一批原材料，增值税专用发票上注明的数量为100吨，单价每吨5000元，金额为500000元，增值税额为65000元，款项以银行存款支付，增值税专用发票在当月认证抵扣。货物验收入库时发现短缺1.5吨，属定额内正常损耗。【解析】某某B公司的账务处理为：借：原材料500000应交税费-应交增值税（进工页税额）65000贷：银行存款565000企业在登记存货

10、明细账簿时，应登记的入库数量为IOO-1.5=98.5吨该批原材料的单位购进成本为500OOO元98.5吨=5076.14元/吨。属于供货单位或运输部门责任的，应由相关责任部门或责任人赔偿并冲减存货总成本。属于意外灾害或责任不明发生的损失，应先将损失记入待处理财产损益科目，查明原因后再记入相关科目。由供货单位、运输部门、保险机构或其他责任人赔偿的损失，借记其他应收款科目，贷记待处理财产损益”科目；属于自然灾害损失的，扣除残料变价收入及保险赔偿部分，作为营业外支出处理。这里需要注意的是，根据增值税暂行条例及其实施细则的规定，外购存货发生非正常损失，其相应的增值税进项税额不得从销项税额中抵扣，如果

11、已经抵扣，需要通过应交税费应交增值税（进项税额转出Y科目作转出处理。2 .自制存货的初始计量自制存货的初始计量实际上是一个产品成本的核算过程，其中既包括了原材料、人工费的消耗，还包括了制造费用的归集与分配,确认和计量的程序相对复杂。2013年8月16日财政部下发企业产品成本核算制度(试行)(财会(2013)17号)，要求自2014年1月1日起在除金融保险业以外的大中型企业范围内施行，鼓励其他企业执行。关于自制存货成本的初始计量，财会(2013)17号文中有较为详细的规定。产品成本，是指企业在生产产品过程中所发生的材料费用、职工薪酬等，以及不能直接计入而按一定标准分配计入的各种间接费用。企业应当

12、根据所发生的有关费用能否归属于使产品达到目前场所和状态的原则，正确区分产品成本和期间费用。根据产品生产过程的特点、生产经营组织的类型、产品种类的繁简和成本管理的要求，确定产品成本核算的对象、项目、范围，及时对有关费用进行归集、分配和结转。企业产品成本核算采用的会计政策和估计一经确定，不得随意变更。企业自制存货，应当根据生产经营特点和管理要求，按照成本的经济用途和生产要素内容相结合的原则或者成本性态等设置成本项目。以制造企业为例，一般设置直接材料、燃料和动力、直接人工和制造费用等成本项目。即：自制存货成本=直接材料+燃料和动力+直接人工+制造费用其中：直接材料，是指构成产品实体的原材料以及有助于

13、产品形成的主要材料和辅助材料。燃料和动力，是指直接用于产品生产的燃料和动力。直接人工,是指直接从事产品生产的工人的职工薪酬。制造费用，是指企业为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用，包括企业生产部门（如生产车间）发生的水电费、固定资产折旧、无形资产摊销、管理人员的职工薪酬、劳动保护费、国家规定的有关环保费用、季节性和修理期间的停工损失等。需要注意的是，根据我国企业会计准则第17号一一借款费用的规定，企业在自制存货过程中发生的与自制存货相关的借款费用，符合资本化条件的，应当予以资本化计入自制存货的初始成本。3 .其他方式取得存货的初始计量其他方式取得的存货是指通过外购和自制以外的方式取得的存货

14、,包括委托加工、投资者投入、抵偿债务、非货币性资产交换、盘盈、接受捐赠等。委托加工存货的实际成本由加工过程中耗用的原材料或半成品的实际成本、加工费、运输费和应计入加工成本的相关税（费、基金）金组成。投资者投入的存货成本，按照合同、协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。企业接受债务人以非现金资产抵偿债务方式取得的存货，应当按照该项存货的公允价值入账。企业通过非货币性资产交换取得的存货，如果该项非货币性资产交换具有商业实质且公允价值能够可靠计量,则应以换出资产的公允价值作为换入存货的成本。否则，按换出资产的账面价值加上支付的补价(或减去收到的补价)及相关税费确定。盘盈的存货按重置成

15、本进行初始计量。(二)税法规定前面说了存货取得时的初始计量，也就是按照会计准则规定确定存货的账面价值，下面说说税法上对企业存货计税基础的确定。企业所得税法实施条例第七十二条规定，企业取得的存货按照以下方法确定其计税基础：(1)通过支付现金方式取得的存货，以购买价款和支付的相关税费为成本；(2)通过支付现金以外的方式取得的存货，以该存货的公允价值和支付的相关税费为成本；(3)生产性生物资产收获的农产品，以产出或者采收过程中发生的材料费、人工费和分摊的间接费用等必要支出为成本。税法没有明确规定自制存货的计税基础，根据国家税务总局关于发布公告（国家税务总局公告2014年第63号）公告A100000表填报说明:企业在计算应纳税所得额及应纳所得税时，企业财务、会计处理办法与税法规定不一致的,应当按照税法规定计算。税法规定不明确的，在没有明确规定之前,暂按企业财务、会计规定计算。因此可以理解为，自制存货的计税基础可以在其会计成本的基础上，剔除税法规定不得计入成本的部分加以确认，例如，借款费用超标准资本化、应从职工福利费等非成本项目中列支的费用等。（三）差异分析存货取得的账面价值与其计税基础一般情况下是一致的，但仍然可能存在差异。1 .外购存货暂估入账外购存货，