第22讲_长期股权投资的确认对联营企业合营企业投资的初始计量.docx

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1、第二节长期股权投资的初始计量一、长期股权投资的确认长期股权投资的确认，是指投资方能够在自身账簿和报表中确认对被投资单位股权投资的时点。对子公司投资应当在企业合并的合并日（或购买日）确认。其中合并日（或购买日）是指合并方（或购买 方）实际取得对被合并方（或被购买方）控制权的日期。对于合并日（或购买日）的判断，满足以下有关条件的，通常可认为实现了控制权的转移：（1）企业合并合同或协议已获股东大会通过；（2）企业合并事项需要经过国家有关主管部门审批的，已获得批准；（3）参与合并各方已办理了必要的财产权转移手续；（4）合并方或购买方已支付了合并价款的大部分（一般应超过50%）,并且有能力、有计划支付剩

2、余款项;（5）合并方或购买方实际上已经控制了被合并方或被购买方的财务和经营政策，并享有相应的利益、承担 相应的风险。【提示】应予说明的是，对联营企业、合营企业投资的初始确认时点虽然现行会计准则中未予明确规定，但原则上 可比照上述关于子公司的确认条件进行。【教材例7 3】甲上市公司（以下简称“甲公司”）2014年7月20日对外公告，拟以定向发行本公司普通 股的方式自独立的非关联方乙公司、丙公司收购其持有的A公司80%股权。双方签订的并购合并中约定对标的 资产A公司的评估基准日为2014年6月30日，以评估确定的该时点标的资产价值为基础，甲公司拟以6元/ 股（公告日前60天甲公司普通股的平均市场价

3、格）的价格购买A公司原股东所持其全部股份。合同中同时约定, 在评估基准日至甲公司取得A公司股权之日期间内A公司实现的净损益归甲公司所有。该并购重组事项的具体 执行情况如下：（1） 2014年7月16日经甲公司、乙公司、丙公司各自决策机构批准；（2） 2014年7月20日对外公告；（3） 2014年10月22日向有关监管机构提交并购重组申请材料；（4） 2014年12月20日，该重组事项获监管部门批准；（5） 2014年12月31日，甲公司取得监管部门批文。当日，甲公司对A公司董事会进行改组，在A公司7 名董事会成员中，派出5名。同时，买卖双方当日办理了 A公司有关财产的交接手续。A公司章程规定

4、：公司的生产经营活动由董事会决策，重大生产经营决策需经参加董事会成员半数以上通 过后实施；涉及公司合并、分立、解散、清算等事项需经董事会全体成员一致通过。（6） 2015年1月6日，注册会计师完成对A公司注册资本验资程序。A公司于当日向工商部门申请变更股 东并获批准。（7） 2015年1月28日，甲公司在有关股权登记部门完成股东登记手续。问题：在甲公司购买A公司80%股权交易中，在哪一时点可以确认对A公司长期股权投资？分析：确定甲公司对A公司长期股权投资的确认时点，实际上需要根据交易进行过程中的相关情况，判断 该项非同一控制下企业合并的购买日。该项交易中，甲公司并购重组交易取得内、外部机构批准

5、的时点为2014 年12月20日，至12月31日，甲公司已经通过派出A公司董事会成员，对其生产经营决策进行控制。虽然至 2014年12月31日，该项交易并未完全完成，但后续在2015年1月完成的工商登记及甲公司股东登记程序原 则上在前期条件均己具备的情况下，有关程序应为程序性的，对交易本身不构成实质性障碍，亦不会因2015 年有关程序未完成而发生交易逆转的情况，因此可以认为2014年12月31日为该项交易的购买日。二、对联营企业、合营企业投资的初始计量对联营企业、合营企业投资，取得时初始投资成本的确定应遵循以下规定：（一）以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为长期股权投资

6、的初始投资成本。 初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。但所支付的价款或对价中包含 的被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润应作为应收项目核算，不构成取得长期股权投资的成本。【例题】2X20年4月1日，甲公司从证券市场上购入丁公司发行在外1 000万股股票作为长期股权投资， 每股8元（含已宣告但尚未发放的现金股利0.5元），实际支付价款8 000万元，另支付相关税费40万元。甲 公司取得投资后即派人参与丁公司的生产经营决策，但无法对丁公司实施控制。甲公司的会计处理如下：借：长期股权投资一一投资成本7540100OX (8-0.5) +40应收股利(0.5X1

7、 000) 500贷：银行存款(1 000X8+40) 8 040(二)以发行权益性证券方式取得的长期股权投资，其成本为所发行权益性证券的公允价值，但不包括被投 资单位宣告但尚未发放的现金股利或利润。为发行权益性证券支付给有关证券承销机构等的手续费、佣金等与权益性证券发行直接相关的费用，不构 成取得长期股权投资的成本。该部分费用应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，权益性证券的溢价收入不足 冲减的，应冲减盈余公积和未分配利润。【教材例74】20X6年3月5日，A公司通过增发9 000万股本公司普通股(每股面值1元)取得B公司 20%的股权，该9 000万股股份的公允价值为15 600万元。为增发

8、该部分股份，A公司向证券承销机构等支付 了 600万元的佣金和手续费。假定A公司取得该部分股权后，能够对B公司的财务和生产经营决策施加重大影 响。A公司应当以所发行股份的公允价值作为取得长期股权投资的成本，账务处理为：借：长期股权投资一一投资成本156 000 000贷：股本资本公积一一股本溢价发行权益性证券过程中支付的佣金和手续费, 借：资本公积一一股本溢价贷：银行存款【板书】借：长期股权投资一一投资成本贷：股本资本公积一一股本溢价银行存款90 000 00066 000 000应冲减权益性证券的溢价发行收入，账务处理为:6 000 0006 000 000156 000 00090 000 00060 000 0006 000 000