上市公司审计失败问题研究——基于“大智慧”的案例分析 审计管理专业.docx

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1、1绪论1. 1研究背景随着我国经济的快速发展和资本市场的日益完善，财务报表使用者对上市公司会计信息质量的重视程度日益增长。与此同时，近年来国内外披露了大量的审计失败案例，引起人们的广泛关注。不论是国际上有名的“安然”、“萨扬帝”、等案件，亦或是国内广为人们所议论的“银广夏”、“绿大地”等上市公司舞弊案，人们震惊于上市公司舞弊造的手段之多，竟能瞒天过海，更因而对上市公司独立审计的审计质量产生怀疑。从历年来披露的国内外上市公司舞弊案例来看，其舞弊造假的动因复杂，舞弊的方式日趋隐蔽，但大多涉及通过收入、成本费用等科目粉饰利润，或通过关联方交易、收购并购等重大复杂交易的会计处理影响报表关键指标，以影响

2、财务报表使用者对公司经营现状的判断。反观与防范上市公司舞弊造假相关的外部审计人员独立审计在许多方面仍有缺陷，面对反复出现的上市公司财务舞弊防范不足，导致我国上市公司审计失败案件的数量有着明显的上升趋势，其中不乏性质相对严重的财务舞弊案件，对我国资本市场的健康发展与投资者的权益维护带来了巨大的障碍，严重影响了我国资本市场的市场秩序，不利于资本市场的健康、长远发展。1.2研究意义近年来，我国会计师事务所收到证监会行政处罚决定书的公告屡屡传来，会计师行业的公信力急剧下降，对注册会计师提高审计质量，减少独立审计失败的呼声越来越高。在此背景下，总结上市公司独立审计失败的常见原因，探讨上市公司独立审计失败

3、的防范对策，完善事务所的质量控制制度，减少审计失败的发生几率，对于加强我国上市公司的市场监督、完善上市公司的财务信息质量意义重大。13国内外研究现状关于审计主体的研究。Reiche1t(2010)认为审计人员扎实的审计行业知识有利于保证较高的审计质量，但是相较于会计师事务所具备的行业知识，审计人员掌握的行业知识对审计质量起到的作用更大。李俊梅(2010)研究了一会计师事务所的从业人员的专业素养，结果发现注册会计师的专业胜任能力对避免审计失败和被审计单位财务舞弊有一定的作用。注册会计师的行业专长可以提高审计质量，减少财务舞弊以及失败的可能性，并且注册会计师的专业能力要比会计师事务所的专业能力更能

4、产生对审计质量的影响。余玉苗和高燕燕(2016)对收到行政处罚的签字注册会计师进行研究发现，因审计失败被触发的签字注册会计师与同会计师事务所的其他注册会计师相比审计质量低，所以因此认为注册会计师的个人特质比会计师事务所的特征更能导致较低的审计质量。陈波(2014)利用问卷调查的形式和因子分析的方法，研究了会计师事务所和审计质量的相关性。研究表明，会计师事务所的内部风险控制水平越高，被审计单位的异常月底，审计质量相对也就越高。好的内部控制有利于对审计质量的提高。14研究内容及方法本文是关于上市公司审计失败问题研究，本文采取文献研究、定性研究、定量研究、案例研究等研究方法，紧紧围绕“上市公司审计失

5、败问题研究”这一主题展开，在研究国内外关于这方面的文献的基础上，深入分析互联网时代下审计的现状及发展，并结合近几年的统计数据，对互联网金融服务行业与审计的关系进行分析，最后指出审计师在互联网金融信息服务过程中还存在哪些问题并提出解决措施。本文主要采用的是规范性研究与案例研究结合的方法，以上市公司独立审计失败的概念界定、审计失败的成因与危害为基础，结合文献资料法，广泛查阅国内外文献和资料。本文采用多种途径搜集和整理数据，如证监会近十年对上市公司独立审计失败的处罚公告的收集与整理、对大智慧公司审计报告和财务状况的分析等。3大智慧公司审计失败案例分析3.1大智慧公司概况大智慧股份有限公司（以下简称“

6、大智慧公司”）成立于2000年12月14日，是国内领先的互联网金融信息服务供应商之一。互联网金融信息服务是一种新型的信息服务，得益于互联网和资本市场以及软件行业的发展，依托信息服务平台，向客户提供资讯、数据等信息服务。在我国，大智慧公司与东方财富、同花顺并称为互联网金融信息服务业三大巨头，而大智慧公司的收入规模和行业地位也处于领先地位，并于2011年在公开上市（股票代码：601519）。但上市后大智慧公司的财务数据却表现的并不尽如人意。上市后的大肆收购、扩张,严重影响了大智慧公司的现金流：公司除2011年经营净现金流量为正外，截至2016年的五年间，公司经营活动现金净流量均为负，且仅2016年

7、前三季度的经营现金流量就已飘升至-5.26亿元。通常经营活动现金流量为负通常是处于初创期和衰退期的公司才会有的财务表现，但很明显大智慧公司已经过了初创时光。3.3 大智慧公司审计失败的表现3.3.1 未保持应有的职业怀疑2013年，大智慧公司以营销活动资金冒充销售收款、伪造排期表提前确认广告收入以及串通客户伪造验收单据等手段实现收入造假事实。如下表3-4所示，大智慧公司将通过营销活动收取的客户活动资金确认为2013年软件销售收入。然而事实上该活动的实质是营销活动，属于非业务活动资金。财务数据显示，大智慧公司此举借助虚构的12名客户收取287余万元，虚增了2013年的销售收入。此外，大智慧公司还

8、利用广告服务框架协议（实际未提供服务）和虚假的广告资源消耗排期表，在相关合同尚未履行完成的情况下，串通客户要求其配合伪造项目验收单据和验收日期，以虚增服务收入及利润。大智慧公司的该笔款项收入不满足会计准则要求的收入确认条件，虚增了企业的销售收入。立信在对大智慧公司的这一违规行为进行审计时，只是简单的抽查了一些原始资料，却没有对这些资料进行分析和判断。立信在对银行电子回单进行审计抽样时抽到注有客户注明“打新股资金”的异常银行电子回单复印件，但审计人员却并未引起警觉，也没有保持合理的职业怀疑，而是以该错报金额重要性金额低于水平为由没有实施进一步的审计抽样。审计准则中规定，对重要性的判断不仅要考虑错

9、报金额的大小，更要考虑错报的性质，并考虑该错报连同其他错报是否重大。3.3.2 缺乏充分适当的审计证据收入造假一直是上市公司财务造假的重灾区，而大智慧公司的伪造收入和利润的手段更是多样。其中一方面，就是其提前确认了有承诺事项的销售收入。2013年大智慧公司隐瞒了销售退款的合同内容,向客户承诺了“可全额退款”，但会计处理人员在无法预计客户退款可能性及退款金额的情况下，仍将销售收入全额认定为满足收入确认条件，导致虚增了当期收入和利润。具体违规事实认定如下表3-6所JO表3-6大智慧公司违规事实认定依据一虚增当期销售收入违规事项描述问题解析违反准则内容2013年12月，大智慧公司2013年12月，大

10、智慧公司电话营销人员对客户称可以参与打新股、理财、投资等弥补前期亏损，部分客户应邀向大智慧公司亏款。大智慧公司将此收入确认为2013年的销售收入该活动是以“打新股”、“理财”为名义的营销活动，属于非业务活动资金，不应计入销售收入。商品所有权上的主要风险的报酬未转移给购买方，不满足企业会计准则第14号一收入中规定的收入确认条件该行为不符合会计准则对销售收入确认及销售退回的相关要求。大智慧公司这一违规事实直接导致2013年提前确认收入8744余万元。此举在公司2012及2013年前11个月利润总额均为负的情况下，借此于2013年12月实现当年销售收入大幅增长并扭亏为盈，使公司当年报表实现盈利。根据

11、大智慧公司2013年各季度报表和2013年年报，如表3-7和图3-3所示，大智慧公司（合并财务报表，下同）前三季度收入总额为54106.90万元，利润总额为-1.99亿元，第四季度单季收入为35319.34万元，利润总额为24267.10万元，全年利润总额为4292.11万元。表3-7大智慧公司2013年度各季度利润总额变动情况2013Q42013Q32013Q22013Q1利润总额0.43亿元-2.00亿元-1.41亿元-0.92亿元利润总额同比增长率116.91%-56.81%-166.28%-473.12%营业总收入8.94亿元5.41亿元3.27亿元1.39亿元图3-3大智慧公司201

12、3年度各季度利润总额变动趋势图（单位：亿元cy）数据来源：东方财富网一大智慧公司2013年各季度财务报表其中，如图3-3所示，大智慧公司2013年第四季度单季实现营业收入占全年收入的39.50%,单季实现利润占全年的540.26%。但是，大智慧公司的主营业务是没有明显季节特征的软件产品，又怎么会在12月实现大幅度的增长。这一现象主要原因之一是12月大智慧公司提前确认了不符合收入确认条件的销售收入以及虚构合同、虚增销售收入导致的。立信在对大智慧公司进行审计的注册会计师对此业务实施了“查验合同”的审计程序。而证监会披露的信息显示，大智慧公司的“退款协议”和“购货合同”均为统一制式合同，在立信的审计

13、底稿里除了2015年补签的一份管理层声明之外，没有任何表明立信执行了了解期后退货原因的审计程序的记录。以上事实表明，审计人员未能有效的识别和评估对大智慧公司销售收入的重大错报风险，未能充分了解大智慧公司的销售政策，审计程序的设计与实施也仅为了完成审计而审计，执业过程中没有保持职业怀疑，也没有充分考虑审计中收集到的信息，而只是机械的执行审计计划。3.3.3 未保持勤勉尽责的职业态度大智慧公司将本应计入2013年的当年年终奖计入2014年的成本费用项目中，并于2014年跨期计发上年度的年终奖，导致2013年少计成本费用2495余万元,虚增了2013年度财务报表的本年利润。应付职工薪酬通常是公司成本

14、费用中比较重要的科目，而年终奖又是公司应付职工薪酬的重要组成部分。企业年终奖的发放是大多数企业的惯例，也是年末福利的重要表现形式，发放时间通常集中在年底。大智慧公司2013年的财务报表显示，如下表3-9所示，随着大智慧公司业务的不断扩张，大智慧公司2013年的应付职工薪酬却明显下降。表3-9大智慧公司2013年应付职工薪酬科目变化情况2012年2013年应付职工薪酬(万元)145.0646.85增减变动幅度(%)-67.70%与此相对应的是，在立信的关于应付职工薪酬科目的审计底稿中,却没有记录表明立信的审计人员执行过有关于应付职工薪酬期后事项的审计程序，这就说明立信审计人员并没有关注到大智慧公

15、司年终奖发放的异常，也没有对应付职工薪酬期后事项实施审计程序，因而也未能发现大智慧公司少记成本费用的错报。3.3.4 未设计和实施恰当的审计程序大智慧信息科技是大智慧的全资子公司，2013年该公司对天津民泰进行了收购，但这一收购事项在会计处理上却存在不当之处。如表3-10显示，大智慧公司信息科技11月4日才对天津民泰实施控制。但大智慧公司的财务报表却提前至十月将天津民泰纳入合并报表核算范围。表3-10大智慧公司违规事实认定依据一提前确认股权收购违规事项描述问题解析违反准则内容2013年10月8日发布大智慧公司信息准则要求企业合并的购买企业会计科技出资收购天津民泰70%股权的公告，日是指购买方实际取得对准则第20号11月4日天津民泰股东才办理了股权转被购买方控制权的日期。一企业合让手续，并召开新股东会议，通过新的根据准则规定大智慧公司并中对企章程并任命新的管理层，11月15日才取对天津民泰实施控制的日业合并购买得股权变更后的营业执照。大智慧公司期应为11月而非10日的认定将10月1日作为购买日，将天津民泰财务报表纳入大智慧公司信息科技合并范围月，大智慧公司提前一个月确认了股权收购。按照上述企业会计准则的要求，将大智慧这一收购行为的购买日从报表核算的2013年10月1日调整为实际实现控制的11月1日，合并财务报表利润总额将减少825余万元，商誉将减少433余