我国企业财务报表附注信息的规范问题探讨.docx

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1、我国企业财务报表附注信息的规范问题探讨弓I.j财务报表是企业对外提供的反映企业某一特定日期的财务状况和某一会计期间的经营成果、现金流量等的会计文件。一套完整的财务报表至少应当包括“四表一注”，“四表”为资产负债表、利润表、现金流量表和所有者权益变动表，“一注”为财务报表附注。财务报表附注是财务报表不可缺少的组成部分，是对“四表”等报表中列示项目的文字描述或详细资料，以及未能在这些报表中列示项目的说明。财务报表附注信息作为财务主体报表的补充以其披露内容的丰富性、形式的多样化，在经济社会中扮演着越来越重要的角色。随着企业经济业务的不断复杂化，财务报表附注在财务报告体系中的地位日益突出、作用日益显著

2、，附注信息的披露也日益受到重视，受到投资者的关注。在西方国家财务报告的披露已进入附注时代，附注的长度已超过了财务报表本身的长度，其中的信息含量明显增加，决策有用性持续增强，其重要性得到人们足够的认同。同样，随着我国资本市场的发展，会计信息对社会经济生活影响的日益扩大，财务报表附注作为财务报告的重要组成部分，以其自身特有的优势倍受人们的关注，但由于我国对财务报表附注的研究起步较晚，财务报表附注信息披露规范和实务都还存在各种问题，因此，加强其研究有重要的现实意义。张德容和王妍雯在财务报表附注信息披露存在的问题与对策中指出了财务报表附注信息规范和实务存在的不足：附注规范之间缺乏协调性。目前作为财务报

3、表附注规范的主要制定者的财政部和中国证监会对附注信息披露规范尚欠统一和协调。附注披露信息不完全。附注信息要发挥应有的效用，有赖于其充分性的表示。在充分揭示信息方面，企业的随意性很大，容易造成避重就轻、报喜不报忧的局面，极大地影响财务报告的充分性。附注信息披露行为不规范。附注信息格式混乱、附注内容滞后、存在虚假信息。在对我国目前的企业财务报告附注信息披露的现状和存在的问题的评析上，张德容在对财务报表附注信息披露若干问题的研究中提出了一些针对性的完善措施：注意附注信息披露规范的统一和协调。建立和完善财政部和证监会在制定财务报表附注披露规范时的协调机制是必要的，只有这样才能有利于财务报表附注信息披露

4、规范的统一。完善附注信息披露的规范体系。根据财务报表使用者对不同企业信息需求和我国有关法规规定，财务报表附注信息披露制度应分为三个部分，一是针对公开发行证券的公司，二是针对小规模企业的，三是针对除以上企业之外的其他企业的。改进附注信息披露的内容规范。第一、应简化“公司采用的主要会计政策、会计估计和合并会计报表的编制方法二第二、细化“表外事项二第三、新增“特别提示事项二根据美国注册会计师（AICPA）财务报告特别委员会完成的具有历史意义的综合报告ImprovingBusinessReporting一ACustomerFocus对财务报表附注信息提出一些改进看法，比如基于企业报告满足用户信息需求这

5、一点，该份报告在改进财务报表附注信息放面就值得借鉴。提出根据重要性原则，在附注中也应提供相对重要的信息，对于重要的项目，应从披露并加以重点说明，对于次要项目从略披露等等。本文在对财务报表附注信息的内涵、理论、形式、内容等方面进行概述的基础上，对财务报表附注信息规范性现状进行分析提出自己的观点，并对财务报表附注信息规范性进行展望，推出切实可行的改进措施。1我国企业财务报表附注信息的概述1.1 财务报表附注信息的内涵特征1.1.1 财务报表附注信息的内涵财务报表附注是企业财务报告不可或缺的重要组成部分，是对财务报表本身无法或难以充分表达的内容和项目所作的详细解释和补充说明。附注就其内容看，它同报表

6、项目密切联系着，附注的重要任务之一是补充、解释、说明报表项目的详细内容和编制报表所运用的会计政策等。但是附注和财务报表内容的质量特征又有一定的区别。简单地说，财务报表表述的信息有严格的确认标准，标准化、数字化是财务报表信息的显著特点；附注则不同，在附注中既可用文字表示又可兼用数字表述，也可只用文字说明，同时企业也有权自愿披露某些可增进信息使用者了解报表内容的说明3也就是说，财务报表附注不属于确认而属于披露，相对而言，披露不像确认那样严格。112财务报表附注披露的信息的特征第一，附属性。财务报表与附注之间存在一个主次关系:财务报表是根，附注处于从属地位。没有财务报表的存在，附注就失去了依靠，其功

7、能也就无处发挥；而没有附注恰当的延伸、说明，财务报表的功能就难以有效地实现。两者相辅相成，形成一个完善的有机整体。第二，解释性。财务报表项目是被高度浓缩的会计信息,且由于经济业务的复杂性和企业在编制财务报表时可能选择了不同的会计政策，企业需要通过财务报表附注对财务报表的编制基础、编制依据、编制原则和方法及主要事项等进行解释，以此增进会计信息的可理解性，同时使不同企业的会计信息的差异更具可比性，便于进行对比分析。第三，补充性。财务报表附注拓展了企业会计信息的内容，打破了三张主要报表内容必须符合会计要素的定义，又必须同时满足相关性和可靠性的限制，突破了揭示项目必须用货币加以计量的局限性。通过报表附

8、注的文字说明，辅以某些统计资料或定性信息，可弥补财务信息的不足，从而能全面反映企业面临的机会与风险，将企业价值充分体现出来，保证了信息的完整性，从而有助于信息使用者作出最佳的决策。第四，建设性。财务报表附注除了解释和补充说明财务I葛家澎，2004：建立中国财务会计概念框架的总体设想，会计研究第4期，第1页。报表内容外，还要对其加以分析、评价，并有针对性地提出一些改进工作的建议、措施。如通过市场占有率、投入产出等信息，管理当局可以了解本企业在同行中的地位，发现自己的优势与不足，从而采取措施改进企业经营管理，提高生产效率和产品质量，扩大产品的市场占有率。1.2财务报表附注信息披露的形式和内容12.

9、1财务报表附注信息披露的形式方面财务报表附注的编制形式有多种，企业应根据实际需要灵活运用。旁注，它是在财务报表主体内某项目旁直接用括号加注说明，它一般是在某些项目的名称或金额不足以反映其全部含义，需在旁边简要说明或补充时使用，它具有直观、不易被忽略的优点。但由于受到空间限制和为了保持报表项目简明扼要，旁注只适合个别只需简单补充的项目。脚注，是在财务报表下端对个别项目的某些构成部分的性质、金额进行的简要说明，如对贴现的商业承兑汇票和已包括在固定资产原价内的融资租入的固定资产原价的说明。尾注，是财务报表附注的主要编制形式，它是在财务报表后面用一定的文字和数字对那些不便于列入报表正文的有关信息进行补

10、充说明。一般而言，财务报表都应有一定篇幅的尾注，用以对报表项目进行进一步的分解、说明或作必要的补充，尾注篇幅的大小，取决于信息使用者的需要和报表本身的复杂程度。明细附表，它是对基本财务报表的某些信息另行以表格形式来反映其构成项目及报告期内增减变动的明细情况，明细附表一般是在基本财务报表之后作为财务报告一个单独组成部分提供给信息使用者，以满足信息使用者对基本报表内某些重要项目进行详细了解的需要，如应收账款明细表等。补充报表，为了披露基本财务报表容纳不下的附加信息或按不同基础编制的信息，企业可采用编制补充报表的形式予以公开披露，如按一般物价指数调整的财务报表、跨行业跨地区经营企业的分部信息报表等1

11、1张德容，2002：企业自愿性信息披露刍探，财会月刊第3期，第10页。12.2财务报表附注信息披露的内容方面财务报表附注的信息非常广泛，究竟应该包括哪些内容尚无统一的说法，概括起来，主要包括以下方面的内容：第一、企业概况，介绍企业的历史沿革（包括改制情况、增资扩股等）、所处的行业、主要经营业务和企业结构等内容。第二、企业采用的主要会计政策，包括企业执行的会计制度、会计期间、记账基础、计价原则、主要项目所选择的会计方法，以及报告期会计政策变更的内容、理由和对财务状况、经营成果的影响程度，对于需要编制合并报表的企业，还要说明合并报表的编制方法。第三、报表主要项目注释，包括对报表主要项目的详细说明，

12、如某些重要项目的特征说明、明细资料、报表项目的异常变化及其产生的原因说明等。第四、重要事项的揭示，包括关联方关系及其交易、或有事项、承诺事项、资产负债表日后事项、重要资产转让及其出售情况的说明等。第五，企业自愿披露的信息，包括经营层对经营数据的分析、采用与报表不同基础编制的信息、尚不能在报表中确认的企业自创商誉、人力资源和其他的软资产等。1. 3财务报表附注信息的重要性第一、有助于增强会计信息的可理解性会计报表提供的信息具有较强的专业性，阅读和理解它需要一定的会计基础知识，而会计报表附注可以通过文字、图表等多种方式对会计报表信息进行解释，将一个个抽象的数据分解成若干的具体项目，并说明产生各项目

13、的会计方法等。这不仅提高了表内信息的价值，也便于会计信息使用者正确、合理地选择所需的会计信息。第二、有助于提高会计信息的可比性经济环境的不确定性，不同行业的不同特点，各个企业前后各期情况的变化，以及会计准则和会计制度对同一事项提供的多种会计处理方法，都有可能造成不同行业或同一行业的不同企业所提供的会计信息之间的差异。财务报表附注可以通过披露企业的会计政策和会计估计的变更的情况和原因以及变更对企业财务状况和经营成果的影响，向会计信息使用者传递相关信息，提高会计信息的可比性。第三、有助于突出会计报表信息的重要性会计报表中所披露的信息较多，内容复杂，如果会计报表的使用者对其中的重要信息了解不够，很可

14、能对会计报表所提供的信息产生误解。而会计报表附注对会计报表中的重要数据进一步分解说明，有助于报表使用者了解哪些是重要信息，从而避免了在决策中产生失误。第四、有助于提高会计信息的有用性会计信息披露的目的在于帮助报表使用者做出更为合理的决策，而这些信息受到会计诸要素的限制，并不能完全体现在会计报表中。同时,不同报表使用者对信息的需求也各有侧重。随着市场经济的日趋成熟，人们对会计信息披露提出了更高的要求，不仅要求披露财务信息，还要求披露非财务信息；不仅要求披露确定信息，还要求披露不确定的信息；不仅要求披露历史信息,还要求适度地披露未来信息等等。被纳入财务报表的会计信息只能是货币化的信息，而对企业未来

15、决策具有重要意义的非货币化会计信息却无法反映，但会计报表附注信息则能够更好地满足会计信息需求变化的要求。2我国企业财务报表附注信息规范性的现状分析1.1 我国企业财务报表附注信息规范性现状财务报表附注是构成企业财务报告不可或缺的组成部分，财务报表附注的这种特殊性是由相关法律法规所决定的。1993年7月1日起开始施行的企业会计准则第一次以会计法规的形式提到了财务报表附注，尽管没有对财务报表附注应包括的内容进行规定，但在财务报表附注信息披露制度建设的历史上无疑具有里程碑式的意义。1997年财政部颁布的第一个具体会计准则关联方关系及其交易的披露首次对财务报表附注信息披露提出了具体要求。1其后国务院发

16、布的企业财务会计报告条例和财政部陆续颁布1财政部，2002：企业会计准则，中国财政经济出版社，第254页。的15个具体会计准则和企业会计制度对会计报表附注应当披露的内容都作出了相应的要求。止匕外，中国证监会作为上市公司的监管机构在1997年12月发布的公开发行股票公司信息披露的内容与格式准则第二号一一年度报告的内容与格式，并一直施行至今。对于财务报表附注，我国现有的规范有：企业会计准则、具体会计准则、企业财务会计报告条例和企业会计制度以及中国证监会公开发行股票公司信息披露的内容与格式准则等。其中，企业会计准则和企业财务会计报告条例只对附注的定义和主要内容作了简要规定；而具体会计准则对附注的规定只限于各该具体准则规范的那部分会计处理内容，况且到目前为止已颁布的仅共13份，尚不能全面地反映对附注的规定;中国证监会公开发行股票公司信息披露的内容与格式准则中的会计报